ENFLASYON MUHASEBESİ VE BU BAĞLAMDA TÜRK VERGİ SİSTEMİNDE YER ALAN

Yıl: 2 Sayı: 6
Haziran 1999

< önceki

 
 
 
 
  
ENFLASYON MUHASEBESİ VE BU BAĞLAMDA TÜRK VERGİ SİSTEMİNDE YER ALAN DÜZENLEMELER


            ÖZET 

            Fiyatlar genel seviyesinde meydana gelen devamlı bir yükselme şeklinde kendini gösteren enflasyon, bir çok sosyal, siyasal ve ekonomik sorunlara ana kaynak teşkil ettiği gibi işletmelerin temel göstergeleri olan mali tabloları da homojen bir yapıdan uzaklaştırarak aritmetik mantığa ters ve anlamsız bir rakam yığını haline getirmektedir. Bu durum ise bir taraftan işletmelerin geleceğe yönelik plan ve program yapmalarını zorlaştırırken diğer taraftan da şişirilmiş fiktif kazançlar üzerinden devlete enflasyon vergisi vermeye neden olmaktadır.

            İşte bu durumun yarattığı kaostan kurtulmanın yegane çaresi kuşkusuz, enflasyon illeti ile kararlı bir şekilde mücadele ederek onu yenmektir. Ancak, kısa dönemde bunun mümkün olmayacağı gerçeği göz önüne alınarak, bu mücadele ile birlikte mükelleflerin mağduriyetini önlemek için enflasyon muhasebesi yöntemlerine birer yardımcı olarak başvurulması zorunludur. Ancak Türk vergi Sistemi enflasyon muhasebesi yerine bu amaca hizmet eden dağınık ve kısmi önlemlere yer vermiştir. Temennimiz, uzun dönemde enflasyon oranı aşağı çekilerek toplumun huzuru temin edilmesi, kısa dönemde ise enflasyon muhasebesine geçilerek kamu oyunun rahatlatılması şeklindedir.

            1. GİRİŞ

            En basit şekliyle toplam talebin toplam arzı aşması nedeniyle fiyatlar genel seviyesinde büyük ölçüde ve devamlı olarak meydana gelen artış ve dolayısıyla para değerinin (satın alma gücünün) hızla düşmesi olarak tanımlanan enflasyon, toplumda ekonomik, sosyal ve siyasal bir takım huzursuzluğun kaynağını teşkil ettiği gibi, mali kesimde de, özellikle vergi sistemini yıpratan, yozlaştıran bir etki meydana getirmektedir. Bununla beraber  gelişmekte olan birçok ülkede de, bir finansman aracı olarak ta kullanılmaktadır. 

            Bu çalışmada, kuşkusuz, enflasyonun iktisadi, sosyal ve siyasal bir takım mahzurları irdelenmeyecektir. Burada sadece enflasyonun kamu gelirleri (özellikle gelir üzerinde alınan vergiler) ve işletmelerin mali yapısı üzerindeki etkileri ele alınacaktır. Diğer taraftan, enflasyonun meydana getirdiği söz konusu olumsuzlukları gidermeye yönelik önlemler ele alınacak ve bu bağlamda Türk Vergi Sisteminde yer alan düzenlemelere değinilecektir.

            2. ENFLASYONUN KAMU GELİRLERİ VE İŞLETMELERİN MALİ YAPILARI ÜZERİNDE ETKİLERİ

            2.1.  Enflasyon ve Kamu Gelirleri

            Sosyal Devlet veya müdahaleci Devlet anlayışının yerleşmesiyle, günümüzde devasa boyutlara varan kamu harcamalarının karşısında olağan yöntemlerle sağlanan kamu gelirleri yetersiz kalmakta ve bu durum kendini bütçe ya da kamu kesimi açığı şeklinde göstermektedir.

            Bilindiği gibi, kamu kesimi açığının finansmanında; para basımı (emisyon), borçlanma (iç ve dış) ve vergiler (ek vergilerin konulması, vergi oranlarının yükseltilmesi veya vergi tarh, tahakkuku ile vergi tahsilatı arasındaki uçurumun azaltılarak vergi hasılatının artırılması, kayıt dışı ekonominin kayda alınması vs.) gibi temel araçlardan yararlanılmaktadır. Günümüzde gelişmekte olan bir çok ülke kamu açıklarının finansmanında sıkça emisyona başvurmaktadırlar. Ancak, kamu açıklarının Merkez Bankası kanalıyla para basılarak finanse edilmesi, yani; mali açığın parasallaştırılması veya monetizasyonu, para arzını artırarak enflasyona neden olmaktadır. Gerçi reel para talebindeki artışa bağlı bir parasal taban genişlemesi gerçekleşirse, devlet enflasyonist baskı yaratmadan da emisyon aracılığıyla gelir elde etme olanağına sahiptir. Başka bir deyişle, eğer para arzındaki artış, reel büyüme sonucu halkın reel para talebinde görülecek artıştan büyük değilse, hükümet enflasyonist baskı yaratmaksızın, para basmak suretiyle reel gelir elde edebilir. Literatürde buna senyoraj (seigniorage) geliri denilmektedir . (1)

            Emisyon, para arzının artmasına ve fiyatlar genel seviyesinin yükselmesine neden olduğu bilinen bir gerçektir. Bu durum ise, bir taraftan elinde para tutan ve ya paraya bağlanmış alacak sahiplerinin bu varlıklarının değerini enflasyon oranında azaltarak reel para dengesi üzerinde vergiye tabi tutulması, diğer taraftan parasal getirisi bulunmayan veya düşük olan vadesiz mevduatın enflasyon(2) vergisine  tabi tutularak Hazine ve bankalara kaynak aktarılmasına neden olmaktadır. Ayrıca hükümet, enflasyon nedeniyle, endekslenmemiş iç borçlarını daha ucuza ödeyerek, özel kesimden kamu kesimine bir kere daha kaynak aktarma imkanı yaratmaktadır .(3)

            İşte bu ilişkiden dolayı, kimi iktisatçılar enflasyonun bir tür “gizli vergilendirme yöntemi” olduğu, böylece, devlet enflasyondan yararlanarak kanuna dayanmadan gelir elde ettiği görüşündedirler.(4) Milton Friedman’a göre, “Enflasyonu önlemenin karşındaki gerçek engel, siyasaldır, iktisadi değildir. Çünkü, enflasyon sona erdirilirse devlet bir kanuna dayanmadan elde etmekte olduğu gelirden mahrum kalacak ve enflasyonun sona erdirilmesinde belki geçici olmakla birlikte gerileme ve işsizlik ortaya çıkacaktır .(5)Böylece hükümetler, kamu harcamalarını artırmayı arzulayıp vergileri artırmaktan çekindiklerinde alternatif bir gelir kaynağı olarak enflasyona başvurmaktadırlar .(6)

            Özetle, hükümetlerin kamu açıklarını gidermek amacıyla emisyona başvurmaları para arzının artmasına ve dolayısıyla fiyatlar genel düzeyinin yükselmesine neden olacaktır. Fiyatların yükselmesi ise, elinde para tutanlar ile alacaklarını  paraya bağlanmış kimselerin varlıklarının değerinde - genel pahalılanma oranında - bir azalma olacaktır. Nakit varlıklarının gerçek (reel) değeri azalan bu kimseler, enflasyon mekanizmasının, vergi yükünü sonunda getirip yüklediği mükellefledir.(7) Bu nedenle enflasyon reel para dengesi üzerinde alınan bir vergi –her ne kadar vergi hukuku açısından bir vergi değilse de-olarak telakki edilebilir. 

            Enflasyon vergi sistemi yoluyla da haksız kaynak transferine neden olmaktadır. Zira, enflasyon, maliye literatüründe, kamu gelirlerini artırıcı etkisi bakımından bir vergi, ama gelir dağılımı bozucu etkisi dolayısıyla da çok adaletsiz bir vergi olarak kabul edilir.(8) Enflasyon, vergi sistemindeki sayısal büyüklükleri etkileyerek (gerekli ayarlamalar yapılmadığı ve önlemler alınmadığı takdirde), tarifeler (spesifik), istisna, muafiyet ve indirim tutarları ile artan oranlı tarife dilimlerinde aşınmalara neden olduğundan, mükellefin fiyat artışları ile birlikte gelirinde meydana gelen nominal artış dolayısıyla, ödeme gücü değişmediği halde, vergi yükünü artırarak haksız bir yüküne maruz bırakmaktadır. 

            Advalorem tarifeli vergilerde, enflasyonun nispî vergi yükleri üzerindeki etkileri yatay-dikey adalet ilkeleri açılarından farklılık gösterir. Vergi matrahını ve vergi tarifesini etkileyen enflasyon, hem yatay hem de dikey olarak vergi adaletini bozar. Bu bağlamda, özellikle artan oranlı tarifeli gelir vergilerinde tarifenin yükselen bölümünde kalan mükellefler için vergi yükü artarken, tarifenin düzleştiği bölümde kalan mükellefler için mutlak yük değişmediği halde, nispî yük azalır, dolayısıyla dikey eşitlik bozulmuş olur . (9)

            Kısaca, enflasyonun artan oranlı tarife yapısına dayalı gelir vergisi üzerindeki birinci etkisi, artan oranlı tarife üzerinde yer alan ve belirli miktarlara göre ayarlanmış bulunan gelir dilimlerinin nominal gelir artışı karşısında başlangıçtaki etkinliğini yitirerek adeta düz oranlı bir tarifeye dönüşmesi şeklinde kendisini göstermektedir. Gerçekten, reel gelire nazaran nominal gelirin enflasyon nedeniyle hızla artması, özellikle düşük gelir gruplarının marjinal vergi oranlarını hızla arttırırken, gelirin belli bir miktarın üzerine çıkmasından sonra artan oranlılık etkisi ortadan kalkmakta ve tarife düz oranlı bir yapıya kavuşmaktadır . (10)

            Ancak gerek reel, gerekse nominal gelir artışlarının vergi yükünü ne ölçüde artıracağı şu etkenlere bağlıdır:

            Gelir vergisi tarifesi
            Gelir düzeyi
            Gelirdeki artışın oranı (ya da tutarı).

            Diğer taraftan, çok kısa dönem muamele amacı dışında para talep edilmiyorsa, gecelik işlemlere faiz veriliyorsa, dövize dönüştürme işlemi(para ikamesi) yapılıyorsa enflasyon vergisi yükünde toplumun büyük bir kısmı kurtulma olanağı elde etmiş olur . (11)

            Monetizasyon, bir taraftan enflasyon vergisi yoluyla hükümete gelir sağlarken, diğer taraftan da, vergi tahsilatındaki gecikmeler ve vergi sisteminin nominal gelir esnekliği düşük olması durumunda, reel vergi gelirlerinde azaltıcı bir etki (Tanzi Etkisi) yapmaktadır.(12) Diğer bir ifadeyle, makro açıdan bakıldığında, enflasyonun vergi sistemi üzerinde hem olumlu hem de olumsuz etkisi söz konusudur. Olumlu etkisi, vergi gelirlerinde enflasyon ile birlikte artış göstermesidir. Olumsuz yönü ise, verginin tahakkuk ile tahsil süreci arasında uzun bir sürenin geçmesi nedeniyle verginin reel değerini yitirmesi ve Hazinenin bundan zarar görmesidir. Böylece, monetizasyon, hükümete enflasyon vergisi yoluyla gelir sağlarken, öbür yönüyle de, reel vergi gelirlerini azaltarak mali açık düzeyini finanse etme işlevini büyük ölçüde yitirmektedir. Hatta bu iki etkinin büyüklüğüne göre yapılan kıyaslamada, bir çok kere kamu kesimi açığının büyümesine neden olduğu görülmektedir. Böylece, açıkların Merkez Bankası kaynaklarından karşılanması “enflasyon- kamu açığı” döngüsünü yaratacaktır. Diğer taraftan, enflasyon oranı artıkça nominal faiz oranlarının yükselmesi dolayısıyla, faiz ödemeleri ve bütçe açıkları süregenleşecektir.

            2.2. Enflasyonun İşletmeler Üzerindeki Etkileri

            Enflasyonun meydana getirdiği belirsizlik ortamının yarattığı risk (eflasyon riski, kâr riski,faiz riski), girişimcilerin büyük ve uzun vadeli yatırımlar yerine tesis süresi kısa ve kendini süratle geri ödeyen darboğaz giderici, tevsi, modernizasyon yatırımın yeğlenmesine neden olmaktadır. Gerçekten, enflasyonun uzun dönemde işletmeler üzerine yaptığı en olumsuz etki, işletmelerin rasyonel hesaplara dayanan uzun vadeli planlama yapamamaları ve buna bağlı olarak uzun dönemli prodüktif yatırım projelerinin gerçekleştirilmesinin zorlaşması ve yanlış kararlarının alınmasına neden olmasıdır. Bunun doğal sonucu olarak da yatırımların azalması ve iktisadi kalkınma hızının düşmesidir. 

            Enflasyon, kısa dönemde işletmelerin yatırım yapma risklerinin artmasına, üretim maliyetlerinin yükselmesine ve faiz yükünün artmasına neden olurken, uzun dönemde işletmelerin muhasebe sistemlerini ve mali tablolarını anlamsızlaştırmaktadır. Böylece, ekonomik hayatın normal dönemlerinde, muhasebede uygulanan kayıt, tasnif, takdim, yorum usulleri ile değerlendirme ve kontrol metotları yönetim kararlarına dayanak olacak doğru, gerçek bir bilanço ve gelir tablosu ile diğer muhasebe tablo ve verilerinin sağlanmasına imkan verdiği halde, enflasyonist süreçlerde bu vasfını büyük ölçüde yitirmektedir.

            Bilindiği üzere, geleneksel muhasebe sisteminde, enflasyondan kaynaklanan kayıp ve/veya kazançların sonuç hesaplarına yansıtılma imkanı bulunmadığından, işletmelerde oluşan dönem kârı veya zararı da gerçek durumu göstermemektedir. Böylece işletmeler, rasyonellikten uzaklaşarak, dönem sonunda oluşan fiktif kârları dağıtmaktadırlar. Diğer bir ifadeyle, yüksek enflasyonist dönemlerde geleneksel muhasebe ilkelerine göre hazırlanıp sunulan mali tablolar, fiyat hareketleri sonucu para biriminin satın alma gücünde meydana gelen azalışlar dikkate alınmadan hazırlandığından anlamsızlaşmakta ve gerçeği yansıtmaktan uzaklaşmaktadır. Öte taraftan, enflasyonist dönemlerde gider ve geliri oluşturan kalemler farklı satın alma gücüne sahip para birimiyle ifade edildiğinden, mali tabloların homojenliği bozulmakta, tarihi maliyetler gerçek maliyetlerden az gözüktüğünden, cari maliyetler ile cari satışların karşılaştırılma olanağını ortadan kalkmakta, dolayısıyla işletmede fiktif kârın doğmasına neden olmaktadır. Fiktif kârların üzerinde ödenecek vergi ve dağıtılacak temettü, öz sermeyenin satın alma gücü ve üretim potansiyelinin korunması imkanını yok edip işletme sermayesini erozyona uğratacak, işletme faaliyetlerin muntazaman aynı düzeyde sürdürülmesinde yönetimi sıkıntıya sokacaktır .(13)

            3. ENFLASYONUN FİNANSAL TABLOLAR ÜZERİNDEKİ ETKİLERİNİ GİDERMEYE YÖNELİK MÜESSESELER

            Bilindiği üzere çağdaş işletmecilik anlayışında modern işletmelerin  ulaşmak istedikleri bir takım hedefler söz konusudur. İşletmelerin bu temel hedefe uygun şekilde yönetilebilmesi için de bütün yönetim kademelerince alınacak işletme kararlarının, enflasyonun bozucu etkilerinden arındırılmış reel veya gerçek verilere dayanması zorunludur

            Fiyatlar genel düzeyindeki yükselişler karşısında mali tabloların düzeltilmesi gerekliliği şöyle sıralanabilir:(14)

            İşletmenin varlık yapısını gerçek tutarı yansıtacak biçimde göstermek,

            İşletmede kullanılan öz sermayeyi gerçek tutarına ulaştırmak,

            Fiktif kâr ile reel kârın birbirinden ayırt edilmesini sağlamak,

            Amortismanın düzeltilmesiyle, duran varlıkların yenilenebilmesi için gerekli fonu yaratmak ve işletmenin üretim gücünü korumak,

            Mali tabloların özellikle dönemler arası ve işletmeler arası karşılaştırılmasını anlamlı ve tutarlı kılmak,

            Mali tabloların gerçeğe yakın analiz sonuçlarını hesaplamak, düzeltmeden önceki sonuçlarla sapmaları bulmak ve sağlıklı yorumda bulunmak.

            Enflasyon dönemlerinde, işletme yöneticilerine gerçek, reel veriler sağlanabilmesi için bir yandan normal, alışılagelmiş yöntemlerle elde edilmiş yetersiz, yanlış verilerin düzeltilmesine; diğer yandan da, enflasyon dönemlerine mahsus, özel nitelikteki bazı yönetim tedbirlerinin kabul ve uygulamasına gerek vardır.(15) bu durum aynı zamanda vergi hukuku açısından vergiye tabi gelirin özelliklerinden biri olan  “gelirin gerçek oluşu” ilkesinin de doğal bir sonucudur.

            Enflasyonun mali tablolar üzerindeki etkisini gidermek amacıyla önerilen yöntemler, “kısmi düzeltme yöntemleri” ve “genel düzeltme yöntemleri” olmak üzere iki ana başlık altında toplanabilir.

            Kısmi düzeltme yöntemler, mali tablolardaki bir ya da bir grup bilanço kaleminin düzeltilmesine yönelik bazı tedbirlerdir. Ekonomide para istikrarı korunduğu, ancak nispi fiyat değişmeleri işletme bünyesinde olumsuz etkiler meydana getirdiği dönemlerde, klasik muhasebe ilkeleri terk edilmeyerek,.sadece, aksayan yönlerini, alınacak kısmi tedbirlerle gidermeyi amaçlayan bu yöntem; geleneksel muhasebe uygulamasına ters düşmeyen, ancak enflasyonun tüm etkilerini giderme ve mali tabloları tamamen anlamlı hale getirme iddiası bulunmayan tedbirler olup, kısa süreli ve düşük oranlı enflasyon dönemlerinde uygulanabilir.

            Genel düzeltme yöntemleri ise, enflasyonist dönemlerde paranın değerinin değiştiği ve bu değişimi dikkate almayan muhasebe ilkelerinin gerçeklerden uzaklaştığı, dolayısıyla söz konusu ilkelerinin de değişime tabi tutulması zorunlu olduğu ve bu nedenle daha köklü düzeltme yöntemlerine baş vurmayı gerektiğini savunan yöntemlerdir. Ancak genel düzeltme yöntemleri de kendi içinde iki ana başlık altında toplanabilir. Birincisi, mevcut muhasebe ilkeleri tamamen terk edilmeyip bunlara bazı düzeltme usulleri eklemek suretiyle mali tabloları ihtiyaca cevap verir hale getirmeyi öngören mutedil düzeltme yöntemleri; diğeri, mevcut yöntemleri tamamen terk ederek yerlerine yenilerini koymak isteyen radikal veya köklü düzeltme yöntemleridir.

            Paranın değerinde önemli düşüşler meydana geldiği, fakat tamamen fonksiyonlarını yitirmediği durumlarda, geleneksel muhasebenin ilkelerini tamamen terk etmek yerine, bazı düzeltmeler yaparak, verilerin düzeltilmiş tablolarda cari değerleriyle yer almasını olanaklı hale getirmeyi hedefleyen mutedil düzeltme yöntemleri taraftarlarına göre, bu yöntem sayesinde hem mali tabloları anlamlı ve ihtiyacı karşılayacak hale sokmak hem de vergilenecek geliri gerçek gelire yaklaştırmak mümkün olacaktır.

            Enflasyonun mali tablolar üzerindeki etkisini gidermek amacıyla köklü tedbirler alınmasını ileri sürenler, klasik muhasebenin dayandığı maliyet esasını tamamen terk edilerek cari maliyetlerin esas alınması gerektiğini ifade etmektedirler. Bu görüşe göre, fiyatların çok hızlı yükseldiği dönemlerde muhasebe fonksiyonlarını yerine getirmediği gibi, mali tablolardaki değerler de gerçek değerlerin çok gerisinde kalmaktadır. Bu nedenle, klasik muhasebenin maliyet değeriyle değerleme ilkesi yerine, Fritiz Schmidt’in ileri sürdüğü ikame fiyatına göre yeniden değerlenmesi gerekmektedir. Bu işlemden doğacak değer fazlalarının da pasifte açılacak özel bir hesaba kaydedilip, sadece, işletmenin üretim faaliyetlerinde doğan gerçek kâr ve zararını, kâr ve zarar hesabında izlenmesi gerektiğini savunmaktadırlar. Bu tür genel önlemler, palyatif önlemlere göre muhasebe belgelerini daha düzeltici daha anlamlı hale getirici önlemlerdir. Burada her iki alternatif önlemden birini seçme, kuşkusuz bir tercih sorunudur.

            4. ENFLASYON MUHASEBESİ

            4.1. Tanım 

            Genellikle, tarihi maliyetlerle ifade edilmiş işletme değerlerine  fiyat değişmelerinin etkisini gösteren muhasebe sistemleri olarak tanımlanan (16) enflasyon muhasebesi, geçmiş maliyetlerle değerlenmiş işletme varlık ve borçları üzerinde fiyat değişmelerinin etkisini gösteren (17)  ve gerekli önlemleri alarak işletme değerlerinin  gerçeği göstermesine imkan veren muhasebe sistemleridir . (18)

            Kuşkusuz enflasyon muhasebesi kavramı, maliyet muhasebesi, banka, vergi muhasebesi vs uzmanlık muhasebelerinde olduğu gibi özel ihtisas gerektiren işletme türleri ile muhasebe konuları için  uygulanacak yöntemleri değil, genel muhasebenin dayandığı temel ilkelerden biri olan parayla ölçülme kavramının enflasyon nedeniyle işlevinin yetirmesi sonucu bu işlevin yeniden  tesisine yönelik bir çözümlemeyi ifade eder. Dolaysıyla, enflasyon muhasebesi, bir uzmanlık muhasebesi değil,  genel muhasebenin bazı  durumlarda ortaya çıkan yetersizliklerinin giderilmesine yönelik tedbirleridir.(19) Ayrıca, enflasyon muhasebesi ne enflasyonu önleme aracı ne de enflasyonun işletmeler üzerindeki olumsuz etkilerini tamamen giderme aracıdır. Enflasyon muhasebesi, sadece, enflasyonun işletmeler üzerindeki etkilerini giderecek şekilde bilgilerin ortaya çıkmasına ve dolaysıyla işletme yönetiminin bu konuda bilgilendirilmesine ve doğru kararlar almasına yardımcı olan bir araçtır.

            4.2. Enflasyon  Muhasebesi Yöntemleri

            Geleneksel muhasebenin enflasyonist dönemlerde yetersiz  kalması üzerine, çeşitli enflasyon muhasebesi yöntemleri önerilmiştir. Bunlar, nispi ve genel fiyat hareketlerinin ayrı ayrı yada birlikte dikkatte alınmasına göre üç ana gruba ayrılmaktadır. (20)

            4.2.1. Genel Fiyatlar  Düzeyi  Muhasebesi 

            Enflasyonun varlığını kabul eden bu yöntemde, paranın satın alma gücünün değiştiği gerçeğinden hareketle, genel fiyat endeksi (TEFE,TÜFE  veya Milli Gelir Fiyat Deflatörü) yardımıyla, farklı para birimiyle ifade edilen ve  finansal tablolarda yer alan değerler aynı para birimiyle  ifade edilmeye çalışır.(21) Başka bir değişle, finansal raporların bugünkü para değerine göre ayarlaması ve hesapların bugünkü para birimine göre belirtilmesini esas alan bir yöntemdir.(22) Böylece, genel fiyat düzeyi muhasebesi, finansal tablaların homojenliği sağlanması, sermayenin  satın alma gücü cinsinden korunması ve enflasyon dolayısıyla elde edilen enflasyon kazancının finansal tablolarda yer alması mümkün kıldığı (23)  gibi, geçmiş dönemlerdeki finansal tabloları sabit para birimiyle ifade edilmek suretiyle muhasebe bilgilerinin zaman süreci içinde karşılaştırılabilmesi imkanını vermektedir . (24)

            Genel fiyat düzeyi muhasebesinde, tarihi maliyetle  değerleme ilkesinde hareketle işletmenin enflasyona karşı satın alma gücünün korunması prensibini benimsediğinden, işletmeler, geleneksel tarihi maliyet sistemlerini muhafaza etmekte ve hesaplarını tarihi maliyet temeline göre hazırlamaktadırlar.(25) Tarihi maliyetlerden cari değerlere bazı endeksler yardımıyla geçiş sağlanmaktadır.(26) Bu yöntem, paranın genel satın alma gücündeki değişmelerin etkilerini ölçmeye yönelik olduğu için, işletmenin faaliyette bulunduğu belirli bir sektörü dikkate almaksızın genel fiyat endeksinin tarihi maliyet tablolarını düzeltmek için kullanılmaktadır. (27)

            Genel fiyat düzeyi muhasebesinde ; 

            Uygulamaya dönem başı ve sonu bilançoları ile gelir tablosunun ele alınmasıyla başlanır,

            Bilanço kalemleri parasal ve parasal olmayan kalemler olarak ayrılır,

            Parasal değerler olduğu gibi bırakılıp parasal olmayan değerlerin değişimleri saptanır,

            Dönem başı bilançosu düzeltme katsayısı ile değerlenir,

            Dönem sonundaki parasal kazanç ve kayıp bulunur,

            Gelir tablosunu geçilir ve bu tablo düzeltme katsayısı ile değerlenir,

            Parasal kazanç ve kayıp ile değerlenmiş dönem kârı, dönem sonu öz sermayenin değerlemesinde kullanılır,

            Satılan malın maliyeti ve amortisman giderleri gibi varlıkların ortalama cari maliyetleri esas alınarak hesaplanır.

            4.2.2. Cari Değer (İkame Maliyeti)  Muhasebesi

            Enflasyonda sadece mutlak fiyat seviyesi değil, aynı zamanda nispi fiyatlar üzerinde de etkili olduğu yadsınmaz bir gerçektir. Her ne kadar enflasyon bir ortalama olarak ifade edilmekte ise de, her çeşit mal ve hizmetlerin değeri ortalamaya eşit olarak değişmemekte,(28) başka  bir değişle enflasyonda genel fiyatlar seviyesi  yükselmekle beraber,  bu yükseliş  tüm  mal ve hizmetler için aynı anda ve  aynı oranda olmamaktadır. Bir zaman dilimi içinde bazı malların fiyatları daha fazla, bazı malların fiyatları daha az  yükselirken, bazı  malların fiyatlarındaki yükselme ise gecikerek ortaya çıkmaktadır.(29) İşte, işletmeler üzerinde nispi fiyat hareketlerinin etkisi bazı hallerde fiyatlar genel düzeyindeki değişmelerden daha fazla olması ve fiyatlar genel düzeyi muhasebesinin bu tip fiyat hareketlerini tam olarak dikkate almaması nedeniyle, bazı yazarlar değerleme esası olarak, “yerine koyma maliyeti ya da cari değerin (Current Value)” esas alması gerektiğini ileri sürmektedirler.(30) 

            Özel fiyat değişmelerini finansal tablolara yansıtan muhasebe(31) olarak tanımlanan cari değer muhasebesi yönteminde, finansal tablolarda yer alan varlıklar ve kaynakları yerine koymak için gerekli olan cari maliyet ile gösterildiğinden dolayı genel fiyat düzeyi muhasebesinden farklıdır. Belirli  bir varlığın cari yerine koyma maliyeti genel fiyat düzeyinden farklı olarak artabilmekte veya azalabilmektedir. Bu nedenle ikâme maliyeti muhasebesi, genel fiyat seviyesindeki değişmelerin aksine belirli bir fiyattaki değişmelerin etkisini göstermektedir . (32)

            Cari değer muhasebesinde üretim gücünün korunması, varlıkların değerlemesi esas alınmakta ve ikâme maliyetinin saptanması önemli rol oynamaktadır.(33) Cari değer esasına dayalı değerlemede, stoklar ve maddi sabit varlıkların  gelecekte sunabilecekleri hizmet ya da hizmet edebilme kapasitesini karşılayabilecek bir başka  varlık alındığında katlanılacak cari maliyet esas alınmaktadır. Burada söz konusu cari maliyet, varlığın yerine yenisinin  alındığı dönemdeki ikâme maliyeti olmayıp, içinde  bulunulan dönemin cari piyasa fiyatıdır.(34) Dolayısıyla, kâr kavramı da, işletmenin varlıklarını ikâme edecek seviyenin ötesinde gelir sağladığı takdirde  geçerli olmaktadır.(35)

            Cari değer muhasebesinde, cari girdi fiyatları ile cari çıktı fiyatlarını göz önüne alınarak gelir ve giderlerin daha gerçekçi bir biçimde eşleştirilmesini sağlamaktadır Gelirler, cari fiyatlarla yapılan satışlardan  doğmakta, bu gelirlere karşılık gelen giderler de kullanılan mal ve hizmetlerin cari fiyatları ile ölçülmektedir. Cari maliyetlerin cari gelirlerle eşleştirilmesi sürekli tekrarlanıcı mahiyetteki işletme faaliyetleri için gelişmiş bir ölçü temin etmektedir. Varlıkları elde tutmanın kazancı veya zararı, faaliyetlerden doğan kâr veya zarardan ayrı olarak değerlendirilmektedir. Elde varlık bulundurmanın kazancı veya zararı, bu varlıkların fiyatlarının değişmiş olduğu belirli dönemler için ayrı ayrı olarak belirlenebilmektedir. (36) Böylece, bu esasa göre hazırlanan finansal tablolar, işletme yöneticilerine fiyat saptama, sermaye yatırımları, büyüme ve saire konularda daha doğru kararlar almalarına yardımcı olmaktadır . (37)

            Cari maliyet muhasebesinin en önemli sakıncası cari değerin ölçülmesindeki güçlüktür. Cari değerin belirlenmesinde, resmi kuruluşlarca ilan edilen özel fiyat endeksleri, işletmenin kendi geçmiş deneyimlerinden yararlanarak geliştirdiği endeksler, satıcılarda elde edilen satış kataloglarındaki bilgiler, değerleme uzmanlarının yaptıkları takdirler v.b. gibi ölçü birimleri kullanılmaktadır.(38) Oysa, bu şekilde tespit edilen ölçekler sübjektif bir nitelik taşımaktadır. Gerçekten, cari yerine koyma maliyetinin hesabı başlı başına bir problemdir. Bu da cari değer muhasebesinin etkisini kırmaktadır.(39) Ayrıca, bu yöntemde işletmeler tarafından cari maliyet tekdüzen olarak belirlenmediğinden, finansal tabloların mukayese edilebilirliği olanağı ortadan kalkmaktadır .(40)

            4.2.3. Genel Fiyat - İkame Maliyeti (Karma) muhasebesi.

            Adından da anlaşıldığı gibi genel fiyat- ikâme maliyeti muhasebesi yöntemi, genel fiyat düzeyi muhasebesi ile ikâme maliyeti muhasebesinin uzlaştırılarak, böylece, genel ve nispi fiyat hareketlerinin tüm etkilerinin muhasebeye yansıtılması düşüncesinden kaynaklanan entegre bir yöntemdir. Bu yöntemin “en iyi enflasyon muhasebesi yöntemi”olduğunu savunan yazarlar olduğu gibi(41) aksi görüşte olanlar da(42)  vardır. 

            Genel fiyat- ikâme maliyeti muhasebesi yönteminde, özel fiyat seviyesindeki değişmelere göre saptanmış söz konusu ikâme maliyeti muhasebesi kârını fiyatlar genel seviyesindeki değişmelere göre yeniden düzeltmektedir.(43) Böylece, yapılan bu işlem sonucunda fiktif kâr bertaraf edilerek gerçek ikâme maliyeti muhasebesi kârına erişilmektedir.

            Karma yöntem,  genel ve özel fiyat seviyesindeki değişmelerin  etkilerini dikkate alarak kârın saptanmasını ve böylece enflasyonun tüm etkilerini finansal  tablolara yansıtılması hedeflediğinden, diğer iki modele karşı teorik üstünlüğüne sahiptir. Ancak, uygulamadaki zorluk ve teorik esaslarındaki bazı eksikliklerden dolayı, şimdiye kadar uygulama alanına geçmiş değildir . (44)

            Nihai olarak, enflasyonist dönemlerde paranın değeri sürekli değiştiği için fiyatlar genel seviyesi muhasebesi yetersiz ölçümlemeye neden olup, ölçme sorunu yaratmaktadır. İkâme maliyeti muhasebesi ise, sadece, nispi fiyat değişiklikleri ele aldığında genel fiyat seviyesinde meydana gelen değişiklikleri  yansıtmamaktadır. Bu nedenle günümüzde görüş birliğine varılan bir metoda ulaşılamamıştır. Ayrıca, enflasyon muhasebesi modelinin seçiminde enflasyonun tipi ve hızı,  ülkenin ekonomik, sosyal ve kültürel yapısı rol oynamaktadır .(45)

            5. TÜRK VERGİ SİSTEMİNDE ENFLASYONUN ETKİSİNİ GİDERMEYE YÖNELİK UYGULAMALAR

            Türk vergi mevzuatı incelendiğinden enflasyon olgusu dikkate alınmadan hazırlandığı açıkça görülmektedir. 1950’lerin başında Alman vergi mevzuatından yararlanarak hazırlanan temel vergi yasalarımız kendilerine modellik eden yasalar gibi istikrarlı para sistemi ilişkilerine göre biçimlendirilmişlerdi. Fakat bu varsayım ekonomik yaşamda hiç gerçekleşememiş, ellili, altmışlı yılların nispeten istikrarlı Türkiye’si, yetmişli yıllardan itibaren iki, seksenli, özellikle doksanlı yıllarda üç rakamlı enflasyonlarla tanışmıştır. Başlangıçta benimsenen modern vergilendirme prensiplerinin zaman içinde bir bir terk edilmesinin yarattığı olumsuz etkilere ilave olarak, sürüp giden enflasyon da sistemin bozulmasına katkıda bulunmuş, çok adaletsiz uygulamalara yol açılmıştır. Ya enflasyonun resmen telaffuz edilip müesseseleştirilmesinden çekinildiğinden, ya da seksenler öncesi dönemde yasaları yapmanın ve değiştirmenin güçlüğünden, yasa koyucu başlangıçta durumu görmezlikten gelmekle yetinmiştir. Bu hareketsizlik içinde devlet gelirleri hızla aşınmaya uğradıktan sonradır ki belki de Hazineci bir yaklaşımla vergi sistemi, deyim yerinde ise, “inflation-proof” (enflasyondan etkilenmez) yapıya kavuşturmak için faaliyete geçilmiştir.(46) Ancak yapılan değişiklikler daha çok vergi sisteminin bütünlüğünü dikkate almaksızın kısmi önlemler niteliğinde olduğundan vergi sistemini esastan çarpıtmıştır.

            İşte, enflasyonun neden olduğu çarpıklıkları kısmen gidermek veya doğurduğu sorunları hafifletmek üzere Türk vergi sisteminde bir dizi endeksleme ve vergi erteleme müesseseleri ihdas edilmiştir. Bu amaçla vergi sistemimizde derpiş edilen karmaşık bir dizi önlemler arasında en önemlileri şöyle sıralanabilir:

            Yeniden değerleme,

            Son giren ilk çıkar stok değerleme metodu

            Azalan bakiyeler usulü ile amortisman,

            Sabit kıymetleri yenileme fonu,

            Maliyet bedeli artırımı,

            Yatırım indirimde endeksleme,

            Menkul sermaye iratlarında indirim oranı uygulanması,

            Diğer kazanç ve iratlarda indirim oranının uygulanması,

            Zirai kazancın tespitinde maliyet bedeli artırımı, 

            Finansman giderleri kısıtlaması,

            Araştırma ve geliştirme harcamalarında vergi ertelemesi.

            Son giren ilk çıkar stok değerleme metodu (Lifo), satılan malların maliyetlerini cari maliyetlere yaklaştırarak, dönem sonu stok değerini düşürerek, dönem sonu kârın daha az tutarda oluşmasına neden olduğundan, enflasyonist dönemlerde önerilmektedir. Diğer bir deyişle, bu yöntem, cari maliyetleri cari gelirlerle karşılaştırma imkanını vererek, vergi ödemelerinin ertelenmesi şeklinde bir vergisel avantaj sağlamaktadır. Ancak, Lifo yönteminin birden fazla hesap döneminde kendisinden beklenen faydayı sağlayabilmesi için stok düzeyinin azalış göstermemesi gerekir. Bununla beraber, stok eritme politikası izleyen işletmelerde bu yönteminin etkinliği azalmaktadır Ancak günümüzde stokların satışlara olan oranının bir düşme eğilimi içinde bulunduğu düşünülürse, bu yöntemin etkinliği giderek azalmakta, stoksuz çalışan işletmelerde de hemen hemen hiçbir etkisi kalmamaktadır. Bu yönüyle Lifo, stok yönetimini çok iyi uygulayan işletmeleri cezalandırmakta ve bu yönüyle modern işletmecilik ilkeleriyle çelişir niteliktedir . (47)

            Hızlandırılmış amortisman yöntemleri olarak ta adlandırılan azalan bakiyeler usulü ile amortisman uygulanması, amortismanların sağladığı vergi tasarrufu dizisinin şimdiki değerini yükselterek enflasyonun olumsuz etkisini kısmen azaltmaktadır. Diğer bir ifadeyle, bu yöntem, iktisadi kıymetin iktisap edildiği ilk yıllarda daha fazla miktarda amortisman ayrılması nedeniyle, vergi matrahını bu yıllar için azalmakta ve dolayısıyla sabit kıymetleri enflasyonun olumsuz etkisinden -bir nebze de olsa- korumaktadır. Ancak bu yöntem, hem teknik olarak yetersiz hem de sadece amortismana tabi iktisadi kıymetleri enflasyona karşı korumaya yönelik olduğu için, kısmi bir düzeltme aracı olmaktan öteye geçmemektedir .(48)

            İşletmelere mali yönden rahatlık sağlayan ve neticede cari dönemde ödenmesi gereken verginin azaltılmasına yol açan(49)  yenileme fonu müessesesi, işletmelerin aktiflerinde yer alan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satışından elde edilen kârların ve sigortadan alınan tazminatlarının tekrar yatırıma dönüşmesini sağlamak ve işletme içinde kaynak temin etmek amacına yönelik(50)  olup, Vergi Usul Kanunumuzun 328 ve 329 ncü maddeleriyle düzenlenmiştir.

            Her ne kadar, V.U.K 328 ve 329’ncü maddelerin gerekçelerine bakıldığında, bu müessese, enflasyonun işletmelerin sabit kıymetleri üzerindeki olumsuz etkileri giderici bir önlem olarak ihdas edilmemiştir. Ancak, söz konusu müessese, enflasyon dolayısıyla, fiyat erozyonuna uğrayan iktisadi kıymetlere yatırım yapılmasına veya yenilenmesinde işletmelere finansal açıdan bir rahatlama imkanı sağlamaktadır. Esasen bu fon, enflasyon dolayısıyla ortaya çıkmış fiktif kârlardan ayrılmaktadır. Bu nedenle, yenileme fonu uygulaması belirli şartlar altında, fiktif kârların vergilendirilmesini ya kısmen engellemekte  veya vergilendirmeyi bir süre ertelenmektedir.
Bilindiği üzere, enflasyonist ortamda mükelleflerce ayrılan amortismanlar iktisadi kıymetlerin gerçek değerleri üzerinden ayrılmadığından, bunların ekonomik ömürleri sona erdiğinden yenilemeleri için yeterli fon birikmemekte, hatta biriken bu fonlar sembolik düzeyde kalmaktadır. Gerçi yeniden değerleme ve yenileme fonu uygulamaları birlikte dikkate alındığından, bu müesseselerin, söz konusu eksikliğin giderilmesinde önemli bir rol oynamalarına rağmen, hem kapsamlarının dar olması hem de birer kısmi önlem olmalarından dolayı, yüksek enflasyonist dönemlerde daha radikal tedbirler alınmadıkça, sorunun çözümlemede yetersiz kalacakları söylenebilir.

            Enflasyondan kaynaklanan fiktif kârların vergi dışı bırakılması ve işletmelerin öz sermayelerini artırarak mali yapılarını sağlamlaştırılması amacıyla getirilen maliyet bedeli artırımı müessesesi, olumlu bir gelişme olmakla birlikte, enflasyonun nerdeyse üç haneli rakamlara vardığı günümüz Türkiye’sinde yeterli olmayıp, bir adım daha atılarak, diğer bilanço kalemlerinin yeniden değerlendirilmesine olanak sağlayacak bir müesseseye dönüştürülmesi zorunludur. Zira, gerek uluslararası 29’ncu Muhasebe Standardı gerekse Avrupa Birliği Muhasebe Uygulamalarına ilişkin Dördüncü Yönergede bu gereklilik açıkça ifade edilmektedir.

            Bilindiği gibi, enflasyon karşısında korunmaya en muhtaç gelir türünden biri de menkul kıymet gelirleridir. Menkul kıymet gelirleri enflasyona karşı çok duyarlıdır. Elde edilen faiz veya iratların tamamının normal oranda vergiye tabi tutulması, paranın spekülatif amaçlarla başka alanlarda değerlendirilmesine yol açar. Halkın tasarrufları banka ve finans kurumlarının dışına çıkar. Bu yüzden, enflasyon dönemlerinde, menkul kıymet gelirlerinin vergilendirilmesinde genel vergi rejiminin dışına çıkılması zorunlu hale gelmektedir. Dolayısıyla bu tür vergi politikaları, tasarrufları koruduğu ve paraların ülke dışına çıkmasını önlediği için savunulmaktadır.(51)

            Mamafih, yüksek enflasyon oranlarının süreklilik kazandığı ülkemizde enflasyon muhasebesine geçilmese de “indirim oranı” uygulaması ile yeniden değerleme uygulamasından sonra, bu sisteme yaklaşma bakımından önemli bir adım atılmış olmaktadır. Diğer bir deyişle, indirim oranı müessesesi, yeniden değerleme uygulamasından sonra, Türk vergi sisteminde henüz kabul edilmeyen enflasyon muhasebesinin dolaylı olarak uygulanmasını sağlayan ikinci önemli bir düzenlemedir.(52) Bu düzenleme ile gerçek kişilerin enflasyonun üzerinde elde ettikleri reel faiz veya gelirler vergilendirilmiş, enflasyona isabet eden kısım vergi dışında tutulmuş olacaktır. Ancak, indirim oranının enflasyon oranının altında kalması(53)  ve ticari işletmelere dahil olan bu tür gelirler hakkında uygulanmaması, bu müessesenin en önemli eksikliğini teşkil eder.

            Gelir Vergisi Kanunu’nun 41/8, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15/13 maddeleri ve Kurumlar Vergisi 54 ve 54 seri nolu Genel Tebliğlerine göre, dönem sonu stoklarını son giren ilk çıkar (LIFO) yöntemine göre değerleyenler ile amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutan mükellefler finansman giderlerinin indiriminde sınırlamaya tabi tutulacaktır.(54) Bu düzenleme ile, enflasyondan kaynaklanan finansman giderlerinin vergi matrahını eritmesine  müsaade edilmemesi düşüncesine dayanmaktadır. Başka bir anlatımla, reel kârın tespiti için fiktif gelirlerin vergi dışı bırakılması kadar fiktif giderlerin de ayıklanması gerekir.

            Yeniden değerleme, enflasyon nedeniyle işletmelerin aktifine kayıtlı amortismana tabi iktisadi kıymetlerin değerlerinde meydana gelen düşüşün belirli kurallar çerçevesinde yeniden değerleyip, halihazır değerine yaklaştırma işlemidir .(55)

            Yeniden değerleme, işletme bilançolarına dahil iktisadi kıymetlerin değerlerini cari değerlerine yaklaştırarak, bilançoların homojen ve karşılaştırılabilir bir duruma getirme amacını taşımaktadır. Nihai olarak, sabit kıymetlerin değeri realize edilmiş olduğundan, ayrılacak amortisman miktarı da yükselecek ve böylece değeri yükselen amortismana tabi iktisadi kıymetler üzerinden ayrılacak amortisman payı da artacaktır.

            Yeniden değerleme, yapısı itibariyle bir endeksleme müessesesi olduğundan, mükelleflere enflasyon nedeniyle amortismana tabi iktisadi kıymetlerinde meydana gelen değer artışını mali tablolara yansıtma imkanını vermektedir. Belirlenen yeniden değerleme oranları ile uygulanan amortisman oranı ne kadar gerçek durumu yansıtıyorsa, yeniden değerleme değer artış fonu tutarı da o ölçüde gerçek duruma yaklaşarak, söz konusu kıymetin satılması halinde iktisadi kıymetin satış kârı da o ölçüde reel kâra yaklaşacaktır. 

            Bünyesinde taşıdığı endeksleme müessesesi niteliğiyle yeniden değerleme, enflasyon muhasebesi yöntemlerinden biri olan genel fiyat düzeyi muhasebesine yaklaşmaktadır. Ancak, Vergi Usul Kanunun mükerrer 298’nci maddesindeki düzenleniş biçimiyle, sadece, amortismana tabi iktisadi kıymetleri kapsamını aldığından, sınırlı ve dar bir düzeltme aracı mahiyetindedir. Zira, enflasyon sadece amortismana tabi iktisadi kıymetleri değil, işletme bilançosuna dahil tüm kalemleri farklı ölçülerde etkilemektedir. Diğer taraftan, Türkiye’de, gerek çeşitli kurumlar tarafından hesaplanan genel fiyat endekslerinin birbirini tutmaması gerekse bu endeksin saptanmasına yarayan sepeti oluşturan karışım hakkındaki tereddütler, yeniden değerlemenin hesaplanmasına esas alınan oranın enflasyon oranının gerisinde kaldığı izlenimi vermektedir.

            Bu nedenle yeniden değerleme müessesesi, tekrar gözden geçirilmeli, genel fiyat düzeyi muhasebesi bağlamında tüm bilanço kalemlerini ihtiva etmesine olanak sağlanmalıdır. Dolayısıyla, vergi mevzuatımızda dağınık ve karmaşık bir şekilde yer alan diğer müesseselerin de yeniden değerleme ile entegre edilerek hem vergi hukukumuzu keşmekeşlikten kurtarmak, hem de mükellefleri adaletsiz bir vergi olan enflasyon vergisinden korumak gerekir. Böyle bir uygulama enflasyondan kaynaklanan kazançları da vergi kapsamına alacağından yatay ve dikey vergi adaleti kısmen sağlanmış olur.

            Ancak bir işletmenin enflasyondan nasıl etkileneceği bilançosunda yer alan parasal ve parasal olmayan kalemlerin göreli ağırlığına, parasal kalemlerde enflasyona bağlı olarak bir endekslemeye gidilip gidilmediğine ve üretilen malın nispi fiyatında meydana gelen değişmenin fiyatlar genel düzeyindeki değişmeden daha yüksek olup olmadığına bağlıdır.

            Her ne kadar, bu önlemlerin bir çoğu cılız ve kısmi önlemler niteliğinde ise de, hiç olmasa, fiktif kârları kısmen vergi dışı bırakma çabasını sergilediklerinden ve ileride atılacak adımlara başlangıç teşkil edeceğinden olumlu bir çabanın ürünü olarak görülebilir. Ancak, bu önlemler, bilançodaki sadece bir veya birkaç kalemi düzeltmeye tabi tutuklarından mali tabloları daha karmaşık ve anlamsız bir hale getirme riskini birlikte taşıdıklarını da göz ardı edilmemelidir.

            6. SONUÇ

            Uzun süreden beri enflasyonla iç içe yaşayan ve tüm yaşamsal kararlarında bu illeti dikkate almak zorunda olan, hatta bununla birlikte zorunlu yaşamaya mahkum edilen Türk toplumu, artık söz konusu hastalıktan kurtulma mecburiyetinde olduğu tüm sosyal ve ekonomik göstergelerden anlaşılmaktadır. Bu nedenle uzun dönemde enflasyonu önleyici tutarlı iktisat ve maliye politikalarının kararlılıkla uygulanması, kısa dönemde de, hem muhasebe ve hem de vergi sistemimizde gerekli çağdaş düzenlemelerin yapılması zarureti ortadadır. Bu bağlamda kısmi ve dağınık hukuksal düzenlemeler sistematize edilmesi, serbest rekabet ortamında yarışan işletmelerin çağdaş standartlara göre belirlenen kazançlarının modern vergilendirme esasları çerçevesinde vergilendirilmesini mümkün kılacağı kanısını taşımaktayız.

            Enflasyonun meydana getirdiği tahribatın tam önlemenin tek yolu enflasyonla kuşkusuz, kararlı bir şekilde mücadele edilerek onu yenmektir. Ancak, kısa dönemde bunun mümkün olmayacağı gerçeği göz önüne alınarak, bu mücadele ile birlikte mükelleflerin mağduriyetini önlemek için enflasyon muhasebesi yöntemlerine birer yardımcı olarak başvurulması gerekir.
 

Dr. Mehmet YÜCE Uludağ Ünv. İ.İ.B.F.Maliye Bölümü
Mali Hukuk Anabilim Dalı Arş. Görv.

 
            KAYNAKÇA:

            AKDOĞAN, Nalan ve Nejat Tenker,  (1997), Finansal Tablolar ve Mali Analiz Teknikleri, 5.b., İstanbul: Lebbib Yalkın Yayınları.

            AKDOĞAN, Nalan, Enflasyon Muhasebesi, Ankara:M.B.M.Y. Okulu Yayınları No:1,1980.

            ALTUĞ, Nuray, “Enflasyonun Vergilendirme Aracı Olarak Kullanılması”, ISO Dergisi, sayı:341 (Ağustos, 1994). 

            ARSLAN, Erdoğan, “Enflasyon Muhasebesinin Neresindeyiz ?”, Yaklaşım Dergisi, Sayı:52, (Nisan,1997).

            ASLAN, M. Hanifi, Enflasyonist Finansman Politikası, Bursa: Ak-Bil Yayınları, 1997

            ATEŞLİ, Erkan, "Amortisman Hesaplama Yöntemleri ve Muhasebesi”, Vergi Sorunları, sayı:112 (Ocak, 1998).

            AYANOĞLU, Ejder, "Stok Değerleme Yöntemleri ve 1996 Uygulamaları", Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 174 ( Şubat, 1996).

            BEKTÖRE, Sabri, Ferruh Çömlekçi ve Halim Sözbilir, Mali Tablolar Analizi, Eskişehir: Birlik Ofset Yayıncılık, 1995.

            BULUTOĞLU, Kenan, Vergi Politikası, İstanbul: İ.Ü.İ.Ç. Maliye Enstitüsü Yayınları, No:11, 1962.

            ÇÖMLEKÇİ, Ferruh; “Fiyatlar Seviyesindeki Değişmeler Karşısında Ticari İşletmelerin Mali Tabloları” Eskişehir İktisadi ve Ticari İlimler Akademisi Dergisi, cilt V11, Sayı: 1, 1971.

            DOĞAN, Zeki, “Enflasyonun Muhasebe Üzerindeki Etkisi ve Bu Etkiyi Yok Edecek Bir Muhasebe modelli:  İkame  Maliyeti (Cari Değer) Muhasebesi”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 165, (Mayıs, 1995).

            DOYRANGÖL, Nuran C., “LIFO Yedekleri Nedir? Nasıl Raporlanmalıdır?”, Yaklaşım Dergisi, sayı:61 (Ocak, 1998).

            ERDEN, Selman Aziz, "LİFO ve Getirdikleri", Kocaeli Ünv. İ.İ.B.F. Dergisi, Sayı :1, Yıl: 1997.

            ERTÜRK, Emin, Makro İktisat, Bursa: Alfa Yayınları No: 530, 1999.

            FERMAN, Cumhur, "Enflasyon ve İşletme Yönetimi", Sevk ve İdare Dergisi, Sayı : 84 (Ağustos,1975).

            FRIEDMAN, Milton, “Can Indexation cut In flation’s Toll” Economic İmpact, Vol: 9.

            GEZER, Asım, “Finansman Giderlerine Yönelik Kısıtlama Durumları”, Vergi Sorunları, sayı:77 (Şubat, 1995).

            GRANOF, John, Accounting For  Managers And Investors, New Jersey : Prentice - Hall Inc., 1983.

            GÜNDÜZ, N. Kemal ve Necati Perçin, Amortismanlar ve Yeniden Değerleme, Ankara: Yaklaşım Yayınları, 1997.

            GÜNDÜZ, N. Kemal, "Satılan veya İmal Edilen Emtianın Stok Değerleme Yöntemleri ve LİFO", Vergi Sorunları Dergisi, Sayı: 93 ( Haziran, 1996).

            GÜNEGE, Uğur, “Yeniden Değerleme” Banka ve Ekonomik Yorumlar, Sayı:5, (Mayıs, 1987).

            HACIRÜSTEMOĞLU, Rüstem, “Enflasyon Muhasebesi”,Vergi Dünyası Dergisi,Sayı :143, (Temmuz,1993).

            HATİBOĞLU, Zeyyat, “Enflasyon ve işletmelerde Kullanılan Değer Ölçüleri” Enflasyon Ortamında Muhasebe, Finansman ve Vergi Problemleri semineri, İ.Ü.İ.F. Muhasebe Enstitüsü Yayını No:6, 1974.

            KIZIL, Ahmet,“Enflasyon Muhasebesi”, Muhasebe Enstitüsü Dergisi,Yıl:3, Sayı:7, (Şubat, 1977-I).

            KLEIN, M and J.M. Neumann, “Seignorage: What ıs ıt and who Gets It?” Welt wirtschaftliches, 1990.

            KORKUSUZ, Mehmet, “Dönem Sonu Stokların Değerlenmesinde LIFO Yönteminin Uygulamasının Sonuçları”, Ankara SMMMO Bülteni, sayı:70-71, (Aralık 1996/Ocak 1997). 

            KÖKBULUT, İsmail, "Yenileme Fonu ve Özellik Arzeden Hususlar”, Yaklaşım Dergisi, sayı: 384 (Şubat, 1996).

            KURTULUŞ, Kemal, "Yeniden Değerleme ve Türkiye Ekonomisine Getirdikleri Semineri” açılış konuşması, Muhasebe Enstitüsü Dergisi, Yeniden Değerleme Özel Sayısı, Sayı: 32 (Mayıs, 1983).

            MEİGS, R. F ve W.B, Meigs,  Accountins  the Basis for Business Decisions, NewYork:Mc.Graw-Hill Publications Co., 1990.

            METİN, Kazım ve Hüseyin Yalçın, İşletmeye Dahil İktisadi Kıymetleri Değerleme, İstanbul; Kılavuz Yayınları, 1996.

            MORELL, J. and A. Raymond, Inflation and Business management, London:Economic for Caters Publications Ltd. 1975. 

            NEUMANN, J.M., “Seigrnorage in the united states: How much Does the U.S. Government Make from Money Produstion?” Review Federal Reserve Bank of St. Louis, vol:74, No:2, 1992.

            NOWOTNY, Ewald, “Inflation and Taxation”, Journal of Economic Literature, Vol:XVIII (September,1986).

            OYAN, Oğuz, Dışa Açılma ve Mali Politikalar Türkiye: 1980 - 1989, 2. Basım, Ankara: V yayınları, 1989.

            ÖNDER, İzettin, “ Enflasyon Ortamında Alınabilecek Vergi Önlemlerinden Biri: Surtax”, Vergi Sorunları Dergisi, 1979/2.

            ÖRTEN, Remzi, Fiyat Artışlarının İşletmelere Olumsuz Etkisini Önleyici bir Araç Olarak, Genel Yeniden Değerlemenin Önemi ve Muhasebeleştirilme Tekniği, Ankara: A.İ.T.İ.A. Yayınları: 73, 1974.

            PEKER, Alpaslan, Yeniden Değerleme ve Türkiye Ekonomisine Getirdikleri Semineri, Paneldeki konuşması, Muhasebe Enstitüsü Dergisi, Yeniden Değerleme Özel Sayısı, sayı:32 (Mayıs, 1983-II).

            PERÇİN, Necati, “Yenileme Fonu Uygulaması ve Muhasebesi”, Vergi Sorunları, sayı:100 (Ocak, 1997).

            PİERSON, Graham, “Three Kinds of Adjustments For Price Changes”, Accounting Review;, (Oct.,1966).

            SANDİLANS, F, Inflation Accounting, Report of the Inflation Accounting Committee, London, 1975.

            SAYARI, Mehmet, Enflasyonda Gerçek satış Karının Saptanması, Ankara: Ankara İ.T.İ.A., Yayın No: 146, 1981.

            STERLİG, R. R, “Relevant Financial Reporting in age of price Changes”, Journal of Accountancy, February, , 1975.

            STICKLER A. and C.Hutchıng,, General Price Level Accounting Described and Ill strated, Canada:The Canadian Instute of Chartered Accountants,Price Waterhouses Co. 1975.

            SÜEL, Hasan, " Şirket Değerlemesi ", İşletme ve Finans Dergisi, Sayı : 117 (Aralık, 1995).

            ŞAHİN, Hüseyin, İktisada Giriş, 5.b., Bursa: Ezgi Kitabevi. 1997.

            ŞEKER, Sakıp, “Menkul Kıymet Gelirlerinin 01.01.1997 -31.12.1999 Tarihleri Arasındaki Vergilendirme Esasları”, Yaklaşım Dergisi, sayı:47 (Kasım,1996).

            TANZİ, Vito, “Inflation, Lags in collection, and the Real Value of Tax Revenue”, IMF staff papers, Vol:.24 (March, 1977).

            TANZİ, Vito, Fublic Finance in Developing Countries, England, Edward Elgar Dublıshıng Limited, 1991.

            THOMSON, Grahame,, “Inflation Accounting in a Theory  of Calculation”, Accounting Organisation And Society, Vol: 12, Iss: 5, 1987.

            TÜRKER, Masum, “Stoklarda Değerleme”, Yaklaşım Dergisi, Sayı: 62 (Şubat, 1998).

            ULUSOY, Ahmet ve Murat Çetin, “Türkiye’de Enflasyon Vergisi Gelirlerinin Boyutu”, Vergi Sorunları Dergisi, sayı:98 (Kasım, 1996).

            UMAN, Nuri,  Enflasyon Muhasebesi (Fiyatlar Genel Düzeyi Muhasebesi), İstanbul :B.Ü. Yayınları, 1979.

            UMAN, Nuri, “Enflasyon Muhasebesi (Enflasyonda İşletme Karlılığı ve Ölçülmesi)”, Enflasyon Muhasebesi Sempozyumu; İstanbul: İstanbul Mülkiyeliler Vakfı, Eylül 1990.

            UMAN, Nuri, Fiyat Hareketlerinin İşletmeler Üzerine Etkisi ve Yeniden Değerleme, Ankara: A.Ü.S.B.F. Yayınları No: 256;Nuri Uman, Yeniden Değerleme ( Teori- Uygulama), İstanbul : Çağlayan Kitabevi, 1983.

            UMAN, Nuri, Yeniden Değerleme(Teori-Uygulama), İstanbul:Çağlayan Kitabevi, 1983.

            YÜKSEL, Ahmet, “A.B.D.’nde Yerine Koyma (İkame) Maliyeti Muhasebesinin Tarihsel Gelişimi”, Muhasebe Enstitüsü Dergisi,Yıl :8,Sayı:28, (Mayıs,1982II).

            YÜKSEL, Ahmet, Enflasyon Muhasebesi (Fiyat Artışlarınr Finansal Tablolara Yansıtan Muhasebe Modelleri ), İstanbul 1985.

            YÜKSEL, Ahmet, Enflasyon Muhasebesi, İstanbul: Literatür yayıncılık, 1997.

            (1)   Bu konuda geniş bilgi için bakınız, Nuray Altuğ, “Enflasyonun Vergilendirme Aracı Olarak Kullanılması”, ISO Dergisi, sayı:341 (Ağustos, 1994). s.48-52; Ahmet Ulusoy ve Murat Çetin, “Türkiye’de Enflasyon Vergisi Gelirlerinin Boyutu”, Vergi Sorunları Dergisi, sayı:98 (Kasım, 1996), ss.70-86; J.M. Neumann, “Seigrnorage in the united states: How much Does the U.S. Government Make from Money Produstion?” Review Federal Reserve Bank of St. Louis, vol:74, No:2, 1992, s.29-40; M. Klein and J.M. Neumann, “Seignorage: What ıs ıt and who Gets It?” Welt wirtschaftliches, 1990, s.205-221; M. Hanifi Aslan, Enflasyonist Finansman Politikası, Bursa: Ak-Bil Yayınları, 1997, ss.98-106

            (2) IT=P.M   P= Enflasyon Oranı   M= Reel Parasal Taban

            (3) Ulusoy ve Çetin, a.g.m., s.85. 

            (4) F.H.Knigt göre: “Enflasyon verginin daha hoş bir alternatifi olarak önce ortaya çıkarılır, sonra da kanun ve polis marifetiyle sindirilmeye çalışılır”. Bkz: Kenan Bulutoğlu, Vergi Politikası, İstanbul: İ.Ü.İ.Ç. Maliye Enstitüsü Yayınları, No:11, 1962, s.241.

            (5) Milton Friedman, “Can Indexation cut In flation’s Toll” Economic İmpact, Vol: 9, s.74.

            (6) Bulutoğlu, a.g.e., s.244.

            (7) Bulutoğlu, a.g.e., s.244.

            (8) Oğuz Oyan, Dışa Açılma ve Mali Politikalar Türkiye: 1980 - 1989, 2. Basım, Ankara: V yayınları, 1989, s. 55. İzettin Önder, “ Enflasyon Ortamında

            (9) İzettin Önder, “ Enflasyon Ortamında Alınabilecek Vergi Önlemlerinden Biri: Surtax”, Vergi Sorunları Dergisi, 1979/2,  s.56.

            (10) Enflasyonun artan oranlı tarife üzerindeki etkisi grafikle açıklaması için bkz; Ewald Nowotny, “Inflation and Taxation”, Journal of Economic Literature, Vol:XVIII (September,1986), s.1029.

            (11) Emin Ertürk, Makro İktisat, Bursa: Alfa Yayınları No: 530, 1999, s.

            (12) Bkz, Vito Tanzi, “Inflation, Lags in collection, and the Real Value of Tax Revenue”, IMF staff papers, Vol:.24 (March, 1977), s.154-167; Vito Tanzi, Fublic Finance in Developing Countries, England, Edward Elgar Dublıshıng Limited, 1991, ss.104-115.

            (13) Bkz. Cumhur Ferman, "Enflasyon ve İşletme Yönetimi", Sevk ve İdare Dergisi, Sayı : 84 (Ağustos,1975), s. 9; Remzi Örten, Fiyat Artışlarının İşletmelere Olumsuz Etkisini Önleyici bir Araç Olarak, Genel Yeniden Değerlemenin Önemi ve Muhasebeleştirilme Tekniği, Ankara: A.İ.T.İ.A. Yayınları: 73, 1974, s. 5- 7; Mehmet Sayarı, Enflasyonda Gerçek satış Karının Saptanması, Ankara: Ankara İ.T.İ.A., Yayın No: 146, 1981 s. 20; Hasan Süel, " Şirket Değerlemesi ", İşletme ve Finans Dergisi, Sayı : 117 (Aralık, 1995), s. 53; Nuri Uman, “Enflasyon Muhasebesi (Enflasyonda İşletme Karlılığı ve Ölçülmesi)”, Enflasyon Muhasebesi Sempozyumu; İstanbul: İstanbul Mülkiyeliler Vakfı, Eylül 1990, s. 124; Uğur Günege, “Yeniden Değerleme” Banka ve Ekonomik Yorumlar, Sayı:5, (Mayıs, 1987), s. 53; Ferruh Çömlekçi; “Fiyatlar Seviyesindeki Değişmeler Karşısında Ticari İşletmelerin Mali Tabloları” Eskişehir İktisadi ve Ticari İlimler Akademisi Dergisi, cilt V11, Sayı: 1, 1971, s.174.

            (14) Sabri Bektöre, Ferruh Çömlekçi ve Halim Sözbilir, Mali Tablolar Analizi, Eskişehir: Birlik Ofset Yayıncılık, 1995, s. 266.

            (15) Cuhur Ferman, "Enflasyon ve İşletme Yönetimi, a.g. m., s.9.

            (16) Ahmet Kızıl,“Enflasyon Muhasebesi”, Muhasebe Enstitüsü Dergisi,Yıl:3, Sayı:7, (Şubat, 1977-I), s.23 

            (17) Rüstem Hacırüstemoğlu, “Enflasyon Muhasebesi”,Vergi Dünyası Dergisi,Sayı :143, (Temmuz,1993), s.51

            (18) Nalan Akdoğan, Enflasyon Muhasebesi, Ankara:M.B.M.Y. Okulu Yayınları No:1,1980, 34.

            (19) Erdoğan Arslan, “Enflasyon Muhasebesinin Neresindeyiz ?”, Yaklaşım Dergisi, Sayı:52, (Nisan,1997), s. 9.

            (20) Uman,  “Enflasyon Muhasebesi, a.g.s., s.130;

            (21) Uman,a.g.s., s. 130.

            (22) Akdoğan, Enflasyon Muhasebesi, a.g.e., 89.

            (23) Nuri Uman, Yeniden Değerleme(Teori-Uygulama), İstanbul:Çağlayan Kitabevi, 1983, s.19.

            (24) Graham Pierson, “Three Kinds of Adjustments For Price Changes”, Accounting Review;, (Oct.,1966),.729-730.

            (25) J. Morell- A. Raymond, Inflation and Business management, London:Economic for Caters Publications Ltd. 1975, s.68. 

            (26) Kızıl, a.g.e., s.25.

            (27) A. Stıckler ve C.Hutchıng,, General Price Level Accounting Described and Ill strated, Canada:The Canadian Instute of Chartered Accountants,Price Waterhouses Co. 1975, s.3,

            (28) Zeyyat Hatiboğlu, “Enflasyon ve işletmelerde Kullanılan Değer Ölçüleri” Enflasyon Ortamında Muhasebe, Finansman ve Vergi Problemleri semineri, İ.Ü.İ.F. Muh. Ens. Yayını No:6, 1974, s.9.

            (29) Hüseyin Şahin, İktisada Giriş, 5.b., Bursa: Ezgi Kitabevi. 1997, s. 473.

            (30) Uman, Yeniden Değerleme, a.g.e., s.20; Akdoğan, a.g.e., 131.

            (31) Zeki Doğan, “Enflasyonun Muhasebe Üzerindeki Etkisi ve Bu Etkiyi Yok Edecek Bir Muhasebe modelli:  İkame  Maliyeti (Cari Değer) Muhasebesi”, Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 165, (Mayıs, 1995),  s.104.

            (32) R. F Meigs ve W.B, Meigs,  Accountins  the Basis for Business Decisions, NewYork:Mc.Graw-Hill Publications Co., 1990, s. 817.

            (33) Hacırüstemoğlu, a.g.m.; 53 -54.

            (34) Nalan Akdoğan ve Nejat Tenker,  (1997), Finansal Tablolar ve Mali Analiz Teknikleri, 5.b., İstanbul: Lebbib Yalkın Yayınları, s.681.

            (35) Nuri Uman,  Enflasyon Muhasebesi (Fiyatlar Genel Düzeyi Muhasebesi ), İstanbul :B.Ü. Yayınları, 1979, s. 35; E. Arslan,. “Enflasyon Muhasebesinin Neresindeyiz ?”, a.g. m s.17.

            (36) Ahmet Yüksel, “A.B.D.’nde Yerine Koyma (İkame) Maliyeti Muhasebesinin Tarihsel Gelişimi”, Muhasebe Enstitüsü Dergisi, Yıl:8,  Sayı:28, (Mayıs,1982II), s. 15 .

            (37) John Granof, Accounting For  Managers And Investors, New Jersey : Prentice - Hall Inc., 1983, s.451.

            (38) Akdoğan, a.g.e., s.136 .

            (39) Kızıl, a.g.m, s.25 .

            (40) Grahame Thomson,, “Inflation Accounting in a Theory  of Calculation”, Accounting Organisation And Society, Vol: 12, Iss: 5, 1987, s.529- 532.

            (41) Bkz. R. R Sterlig, “Relevant Financial Reporting in age of price Changes”, Journal of Accountancy, February, , 1975; ss. 42-52.

            (42) Bkz. F Sandilans, Inflation Accounting, Report of the Inflation Accounting Committee, London, 1975,120.

            (43) Ahmet Yüksel, Enflasyon Muhasebesi, İstanbul: Literatür yayıncılık, 1997, s.132.

            (44) Ahmet Yüksel, Enflasyon Muhasebesi (Fiyat Artışlarınr Finansal Tablolara Yansıtan Muhasebe Modelleri ), İstanbul 1985; 122.

            (45) Hacırüstemoğlu, a.g.e.; 54.

            (46) Öncel, a. g. m., s. 505.

            (47) Bu konuda bkz, Nuran C. Doyrangöl, “LIFO Yedekleri Nedir? Nasıl Raporlanmalıdır?”, Yaklaşım Dergisi, sayı:61 (Ocak, 1998), s.39; Asım Gezer, a.g.em., s. 9-11; Mehmet Korkusuz, “Dönem Sonu Stokların Değerlenmesinde LIFO Yönteminin Uygulamasının Sonuçları”, Ankara SMMMO Bülteni, sayı:70-71, (Aralık 1996/Ocak 1997), s.6-7; 

            (48) Bu yöntemin uygulama esasları için bkz; Erkan Ateşli, "Amortisman Hesaplama Yöntemleri ve Muhasebesi”, Vergi Sorunları, sayı:112 (Ocak, 1998), s.97-98; Ejder Ayanoğlu, "Stok Değerleme Yöntemleri ve 1996 Uygulamaları", Vergi Dünyası Dergisi, Sayı: 174 ( Şubat, 1996), s  68-74; Selman Aziz Erden, "LİFO ve Getirdikleri", Kocaeli Ünv. İ.İ.B.F. Dergisi, Sayı :1, Yıl: 1997, s. 7- 17; N.Kemal Gündüz, "Satılan veya İmal Edilen Emtianın Stok Değerleme Yöntemleri ve LİFO", Vergi Sorunları Dergisi, Sayı: 93 ( Haziran, 1996), s. 63- 74; Masum Türker, “Stoklarda Değerleme”, Yaklaşım Dergisi, Sayı: 62 (Şubat, 1998), ss.40-45.

            (49) İsmail Kökbulut, "Yenileme Fonu ve Özellik Arzeden Hususlar”, Yaklaşım Dergisi, sayı: 384 (Şubat, 1996), s.90.

            (50) Necati Perçin, “Yenileme Fonu Uygulaması ve Muhasebesi”, Vergi Sorunları, sayı:100 (Ocak, 1997), s.56; Özbudak, a.g.m., s.40.

            (51) Sakıp Şeker, “Menkul Kıymet Gelirlerinin 01.01.1997 -31.12.1999 Tarihleri Arasındaki Vergilendirme Esasları”, Yaklaşım Dergisi, sayı:47 (Kasım,1996), s.102.

            (52) Celali Yılmaz, a.g.m., s.120.

            (53) Yeniden değerleme oranı için ileri sürülen tüm eleştiriler indirim oranı için de geçerlidir.

            (54) Bkz. Asım Gezer, “Finansman Giderlerine Yönelik Kısıtlama Durumları”, Vergi Sorunları, sayı:77 (Şubat, 1995), ss.18.

            (55) N. Kemal Gündüz ve Necati Perçin, Amortismanlar ve Yeniden Değerleme, Ankara: Yaklaşım Yayınları, 1997; Kazım Metin ve Hüseyin Yalçın, İşletmeye Dahil İktisadi Kıymetleri Değerleme, İstanbul; Kılavuz Yayınları, 1996; Kemal Kurtuluş, "Yeniden Değerleme ve Türkiye Ekonomisine Getirdikleri Semineri” açılış konuşması, Muhasebe Enstitüsü Dergisi, Yeniden Değerleme Özel Sayısı, Sayı: 32 (Mayıs, 1283-151); Alpaslan Peker, Yeniden Değerleme ve Türkiye Ekonomisine Getirdikleri Semineri, Paneldeki konuşması, Muh. Enst. Dergisi, Yeniden Değerleme Özel Sayısı, sayı:32 (Mayıs, 1983-II), s.57-58; Nuri Uman, Fiyat Hareketlerinin İşletmeler Üzerine Etkisi ve Yeniden Değerleme, Ankara: A.Ü.S.B.F. Yayınları No: 256;Nuri Uman, Yeniden Değerleme ( Teori- Uygulama), İstanbul : Çağlayan Kitabevi, 1983.