Vergi Mevzuatı  
Resmi Gazete: 17.04.1996 Pazartesi Sayı: 22614 (Asıl) Düstur Tertip:5 Cilt: 35 Sahife:
Maliye Bakanlığından:  
  
Kurumlar Vergisi Kanunu Genel Tebliği 
Seri No:53
  
             Gelir Vergisi ve Kurumlar Vergisi Kanunlarının uygulanmasında tereddüt olduğu anlaşılan bazı maddeleri ile ilgili olarak aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür. 
I - YATIRIM İNDİRİMİ TUTARINA UYGULANACAK TEVKİFAT ORANI

             Gelir Vergisi Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanunu'nda 4108 sayılı Kanun'la yapılan değişikliklere göre, yatırım indiriminden yararlanan kazaçların vergilendirilmesine ilişkin esaslar 6 Temmuz 1995 tarih ve 22335 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 51 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nin (II) nci bölümünde açıklanmıştı. 

             Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesinde, Bakanlar Kurulu, bu maddede yer alan tevkifat nispetlerini her bir ödeme ve gelir için ayrı ayrı sıfıra kadar indirmeye veya bir katına kadar artırmak suretiyle yeniden tespit etmeye yetkili kılınmıştır. 

             Bu yetkiye dayanılarak 30.12.1995 tarih ve 22509 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 15.12.1995 tarih ve 95/7593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararının 15 inci maddesi ile 01.01.1996 tarihinden geçerli olmak üzere, Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının 6 numaralı bendinin "(b/ii)" alt bendinde yer alan tevkifat oranı, yatırım indirimi tutarı için % 15 olarak yeniden belirlenmiştir. Buna göre, 01.01.1996 tarihinten itibaren kurum kazancının yatırım indirimine isabet eden kısmı üzerinden Gelir Vergisi Kanunu'nun anılan hükmü uyarınca % 15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. 

             Halka açık anonim şirketlerde ise, yatırım indirimi üzerinden yaılacak tevkifat oranı konusunda anılan kararnamede bir belirleme yapılmadığından % 10 oranında tevkifat yapılmasına devam edilecektir. 

             Kararname, 01.01.1996 tarihinden geçerli olmak üzere yürürlüğe girdiğinden 1995 yılı kazançlarına ilişkin olarak 1996 Nisan ayında verilecek kurumlar vergisi beyannamelerinde uygulanan yatırım indirimi tutarı üzerinden kurumlar vergisi beyanname verme süresi içinde % 15 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacak ve müteakip ayın 20 nci günü akşamına kadar (20 Mayıs) muhtasar beyanname ile beyan edilecektir. Öte yandan, kendilerine özel hesap dönemi tayin edilmiş olan kurumlarca, 1995 yılı içinde sona eren özel hesap dönemine ilişkin olarak 01.01.1996 tarihinden itibaren verilecek kurumlar vergisi beyannamelerinde uygulanan yatırım indirimi tutarına da aynı oran uygulanacaktır. 

II - TEVKİFAT MATRAHINA GİREN İNDİRİM VE İSTİSNA TUTARININ BELİRLENMESİ

             Gelir Vergisi Kanunu'nun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının 3946 sayılı Kanun'la değişen 4 numaralı bendinde yer alan menkul sermaye iratları üzerinden 94 üncü maddenin 6 numaralı bendinin (b/ii) alt bendine göre yapılan tevkifat oranı; yatırım indirimi, rüçhan hakkı kupon satış kazancı, iştirak hisselerinin ve gayrimenkullerin satışından elde edilen kazançlar gibi bazı kazançlar için Kurumlar Vergisi Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Bakanlar Kurulu Kararları ile % 20 oranından daha düşük bir oran belirlenmiştir. Bu nedenle gelir vergisi tevkifat matrahının bu kazançlara isabet eden tutarına belirlenen bu oranların uygulanması gerekir. 

             6 Temmuz 1995 tarihli ve 22335 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 51 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde, gelir vergisi tevkifat matrahının bu kazançlara isabet eden tutarı, anılan kazançların toplam kurum kazancı içindeki oranı esas alınarak belirlenmişti. Ancak, yatırım indirimi, rüçhan hakkı kupon satış kazancı ve iştirak hisselerinin ve gayrimenkullerin satışından doğan kazançlar gibi % 25 ve % 20 oranında kurumlar vergisine tabi tutulmayan kazançlar, gelir vergisi tevkifat matrahı içinde aynen yer almaktadır. Bu nedenle, bu şekilde bir oranlama yapılmaksızın o yıl uygulanan yatırım indirimi tutarı üzerinden % 15 oranında (diğer istisna kazançlar için ilgili Kanun ya da Bakanları Kurulu Kararlarında belirlenin oranda) gelir vergisi tevkifatı hesaplanacaktır. Bu Tebliğin yayımından itibaren 51 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin III ve IV numaralı bölümlerinde yer alan açıklama ve örneklerdeki hesaplamalardan, bu tebliğde yapılan açıklamalara aykırı olanlar uygulanmayacaktır. 

             ÖRNEK: 

             Merkezi İstanbul'da bulunan Öz Giyim A.Ş., tekstil ürünleri imalatı ve ticareti ile uğraşmaktadır. Kurum, 1995 yılı faaliyetleri sonucunda 16.500.000.000 lira kar elde etmiştir. Kurumun bu ticari karına kurumlar vergisinden müstesna tutulan 2.000.000.000 lira rüçhan hakkı kupon satış kazancı ile 3.000.000.000 lira gayrimenkul satış kazancı da dahildir. Ayrıca, kurumun 8.000.000.000 liralık yatırım indirimi hakkı bulunmaktadır. Aynı yılda yapılan giderlerin 500.000.000 liralık kısmı ise kanunen kabul edilmeyen gider niteliğindedir. 

             Bu bilgilere göre, Kurumun 1995 yılı kurumlar vergisi matrahı ile bu matrah üzerinden hesaplanacak kurumlar vergisi ve gelir vergisi tevkifat tutarları aşağıdaki şekilde olacaktır. 

             Kurumlar Vergisi 

   - Kurum kazancı (Ticari kar)......................:    16.500.000.000 TL. 
   - Kanunen kabul edilmeyen giderler.........:  +    500.000.000 TL. 
                     Toplam                                          17.000.000.000 TL. 
   - İstisna kazançlar..................................   :(-) 13.000.000.000 TL. 

         - Yatırım indirimi..:        8.000.000.000 
         - Rüçhan hak.k.s.k..:    2.000.000.000 
         - Gayrimenkul s.k...:     3.000.000.000 
  
  - Kurumlar vergisi matrahı.......................:      4.000.000.000 TL. 
   - Hesaplanan kurumlar vergisi...............:     1.000.000.000 TL. 
     (4.000.000.000 x % 25 =) 
   - Fon Payı.................................................:       100.000.000 TL. 
     (1.000.000.000 x % 10 =) 

   % 20 Oranlı Kurumlar Vergisi 

   - İndirim ve istisnalardan önceki kurum kazancı.:    17.000.000.000 TL. 
   - % 20 oranlı kurumlar vergisi  
matrahına dahil olmayan kazançlar.......................:(-) 13.000.000.000 TL. 

         - Yatırım indirimi..:     8.000.000.000 
         - Rüçhan hak.k.s.k..:  2.000.000.000 
         - Gayrimenkul s.k...:  3.000.000.000 
  
  - % 20 oranlı kurumlar vergisi matrahı..........:  4.000.000.000 TL. 
   - % 20 oranlı kurumlar vergisi.......................:     800.000.000 TL. 
     (4.000.000.000 x % 20 =) 
   - Fon payı........................................................:       80.000.000 TL. 
     (800.000.000 x % 10 =) 

   Bu örnekte, % 25 oranında hesaplanan kurumlar vergisi, % 20 oranında hesaplanan kurumlar vergisinden fazla olduğundan Kurum, % 25 oranına göre hesaplanan 1.000.000.000 lira tutarındaki kurumlar vergisini ödeyecektir. 

   1996 Yılına İlişkin Geçici Vergi 

   - Geçici vergi matrahı.............................:    1.000.000.000 TL. 
   - Geçici vergi.........................................:       700.000.000 TL. 
     (1.000.000.000 x % 70 =) 

   Gelir Vergisi Tevkifatı 

   - İndirim ve istisnalardan önceki kurum kazanıcı...:   17.000.000.000 TL. 
   - İndirimler..................................................................:(-) 1.000.000.000 TL. 
     (Kurumlar vergisi)  
  - Gelir vergisi tevkifat matrahı..................................:   16.000.000.000 TL. 
   - "% 15" oranıda tevkifata tabi gelir vergisi 
     matrahı (Yatırım indirimi).......................:    8.000.000.000 TL. 
   - Gelir vergisi tevkifatı.............................:    1.200.000.000 TL. 
     (8.000.000.000 x % 15 =) 
   - Fon payı.................................................:      120.000.000 TL. 
     (1.200.000.000 x % 10 =) 
   - "% 10" oranında tevkifata tabi gelir vergisi 
     matrahı...................................................:    5.000.000.000 TL. 
       - Rüçhan hak.k.s.k..:  2.000.000.000 
       - Gayrimenkul s.k...:  3.000.000.000 
   - Gelir vergisi tevkifatı.............................:      500.000.000 TL. 
     (5.000.000.000 x % 10 =) 
   - Fon payı..................................................:       50.000.000 TL. 
     (500.000.000 x % 10 =) 
   - "% 20" oranında tevkifata tabi gelir vergisi 
     matrahı................................................................:    3.000.000.000 TL. 
     (16.000.000.000 - 8.000.000.000 - 5.000.000.000 =) 
   - Gelir vergisi tevkifatı............................................:      600.000.000 TL. 
     (3.000.000.000 x % 20 =) 
   - Fon payı.............................................................:       60.000.000 TL. 
     (600.000.000 x % 10 =) 

   Toplam Vergiler....................................................:    4.330.000.000 TL. 

   - Kurumlar vergisi...............:  1.000.000.000 TL 
   - Geçici vergi......................:    700.000.000 TL 
   - Gelir vergisi tevkifatı.........:  2.300.000.000 TL 
   - Fon payı..........................:     330.000.000 TL 

III - KURUMLAR VERGİSİ KANUNU'NUN GEÇİCİ 23 ÜNCÜ MADDESİNİN "a" BENDİNDEKİ İSTİSNANIN UYGULANMASINDA ÜRETİM TESİSLERİNİN TANIMI

             Kurumlar Vergisi Kanunu'nun geçici 23 üncü maddesinin (a) bendinin ikinci paragrafı ile üretim tesislerinin ve bu tesislere ilişkin gayrimenkullerin tamamının veya bir kısmının, teşvik belgeli yatırım yapmak üzere kurulacak lan bir sermaye şirketine veya yeni kurulacak olan yabancı ortaklı bir anonim şirkete ayni sermaye olarak konulmasından doğan kazançlar, kurumlar vergisinden müstesna tutulmuştur. Bu istisnanın uygulanmasında 51 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yer alan açıklamalarla birlikte aşağıdaki hususların da dikkate alınması gerekmektedir. 

             Kurumlar Vergisi Kanunu'nun geçici 23 üncü maddesinde yer alan "üretim tesisleri" ifadesinden, "Sanayi Sicil Belgesi" verilen işletmelerdeki imal ve istihsal faaliyetlerinde kullanılan tesislerin anlaşılması gerekir. Bu sanayi işletmelerinde imal veya istihsal faaliyetlerinde kullanılan makina, tesisat, alet, edavat, mefruşat ve demirbaşlar da üretim tesisine dahildir. 

             Üretim tesislerine ilişkin gayrimenkul ifadesinden ise üretimin yapıldığı fabrika binası, laboratuvar, üretilen mallar ile bu malların bünyesine giren ham ve yardımcı maddelerin depolandığı tesisler, garaj, tamirhane, satışa konu olan üretim tesisine ilişkin idare binası, personele yemek verilen binalar ile maden işletme haklarının anlaşılması gerekir. Bu gayrimenkuller, üzerinde bulunduğu arsa ve arazinin mütemmim cüzü niteliğinde olduğundan, üretim tesislerine ilişkin gayrimenkul olarak nitelendirilecektir. 

             Öte yandan, üretim tesisleri ile birlikte ayni sermaye olarak tahsis edilen ve ham madde ile üretilen malların taşınmasında kullanılan taşıtlar ve iş makineleri üretim tesisi içinde değerlendirilecektir. Aynı şekilde ayni sermaye olarak tahsis edilen tesislerde istihdam edilen personelin toplu taşımasında kullanılan taşıtlar da üretim tesisleri tanımına dahil edilecektir. 

             Üretim tesisleri ile bu tesislere ilişkin gayrimenkullerin, sermaye şirketlerine ayni sermaye olarak tahsis şekline göre istisna, aşağıdaki açıklamalar çerçevesinde uygulanacaktır. 

             A - Üretim Tesislerinin Ayni Sermaye Olarak Tahsisi 

             Üretim tesislerinin komple ayni sermaye olarak tahsisi halinde, bu tesislerle fiziki veya teknik bütünlük arzeden ve bu tesislerden ayrılması mümkün olmayan binalar ile arsa veya araziler de üretim tesislerine ilişkin gayrimenkul olarak nitelendirilecek ve istisna, ayni sermaye olarak konulan tesislerin tamamı için uygulanacaktır. Bu çerçevede, üretim tesislerinin bulunduğu alanda yer almayıp başka yerlerde bulunan ve üretim tesisleri ile fiziki veya teknik bütünlük teşkil etmeyen gayrimenkuller için istisnanın uygulanmayacağı tabiidir. 

             B - Üretim Tesislerinin Belli Bir Kısmının Sermaye Olarak Tahsisi 

             Üretim tesislerinin belli bir kısmının sermaye şirketlerine ayni sermaye olarak konulması halinde de istisna uygulanabilecektir. Bu durumda istisna, üretim tesislerinin ayni sermaye olarak konulan kısmına uygulanacaktır. Ancak, belli bir kısmı ayni sermaye olarak tahsis edilen üretim tesislerinin bir önceki bölümde belirtilen tesislerden oluşacağı tabiidir. 

             Öte yandan, sınai bir üretimin söz konusu olmadığı otel, pansiyon, lokanta gibi hizmet işletmeleri üretim tesislerine ilişkin istisna uygulamasına konu olmayacaktır. Ancak, yemek fabrikalarının sermaye şirketlerine ayni sermaye olarak tahsis edilmesi durumunda, bu Tebliğde açıklanan esaslar çerçevesinde istisnanın uygulanması gerekir. 

             Kurumlar Vergisi Kanunu'nun geçici 23 üncü maddesinde yer alan, iştirak hisselerinin ve gayrimenkullerin satışından doğan kazançlarla ilgili istisna hükmünün uygulanmasına ilişkin esaslar üretim tesislerinin sermaye şirketlerine ayni sermaye olarak konulmasından doğan kazançlar için de geçerlidir. Bu nedenle, üretim tesislerinin sermaye şirketlerine ayni sermaye olarak konulmasından doğan kazancın, sermaye olarak tahsis işleminin gerçekletirildiği yılda ayni sermaye tahsis eden kurumun sermayesine eklenmesi gerikir. Bu kazançların sermayeye ilavesi kar dağıtımı sayılmaz. Ayrıca, itisnanın uygulanabilmesi için üretim tesislerinin iki tam yıl süreyle kurumun aktifinde yer alması şarttır. Sermayeye eklenen bu kazançların beş yıl içinde herhangi bir suretle işletmeden çekilmesi veya bu süre içinde işletmelerin tasfiyesi halinde, bu kazançlar o yılın kazancı sayılarak vergiye tabi tutulacaktır. 

             C - Ayni Sermaye Olarak Tahsis Edilen Üretim Tesislerinin Değerinin Tespiti 

             Türk Ticaret Kanunu'nun 279 uncu maddesine göre, anonim ortaklığa kurucular tarafından paradan başka mal ve hakların da sermaye olarak konulması taahhüt edilmiş ise bu sermayenin nev'inin, niteliğinin, biçilen değerinin ve bunlara karşılık verilecek pay senedi miktarının sözleşmede gösterilmesi şarttır. Ortaklığa paradan başka sermaye olarak her türlü haklar, taşınır ve taşınmaz mallar konulabilmektedir. Buna karşılık ticari itibar ve emek, sermaye olarak konulamaz. 

             Diğer taraftan, anonim ortaklığa paranın dışında mal ve hakların da sermaye olarak konulmasında bunların dikkate alınacak değerleri, Türk Ticaret Kanunu'nun 303 üncü maddesine göre mahkemelerce belirlenecek değerin üzerinde olamaz. 

IV - TALİH OYUNLARI SALONLARI İŞLETMECİLİĞİNDEN ELDE EDİLEN KAZANÇLARA İLİŞKİN OLARAK HESAPLANAN ASGARİ VERGİNİN YILLIK BEYANNAME İLE BEYAN EDİLEN GELİR VEYA KURUMLAR VERGİSİNDEN MAHSUBU

             Talih oyunları salonları işletmeciliğinden elde edilen kazançların vergilendirilmesi hakkında gerekli açıklamaların yer aldığı 52 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin (I/3) numaralı bölümünün, birinci paragrafının son cümlesi, "Gelir veya kurumlar vergisinin talih oyunları işletmeciliği faaliyetine ilişkin kısmı, ilgili yılda talih oyunları salonlarından sağlanan kazancın toplam kazanç içindeki payına göre hesaplanacaktır." şeklinde değiştirilmiştir. 

V - KURUMLAR VERGİSİ KANUNU'NUN GEÇİCİ 23 ÜNCÜ MADDESİNİN "a" BENDİ KAPSAMINA DAHİL KAZANÇLAR ÜZERİNDEN YAPILACAK GELİR VERGİSİ TEVKİFATININ ÖDENMESİ

             Gelir Vergisi Kanunu'nun 4108 sayılı Kanun'la değişen 119 uncu maddesinde aynen, "94 üncü madde gereğince yapılan vergi tevkifatı, vergi kesenler tarafından beyanname verecekleri süre içinde bağlı bulundukları vergi dairesine yatırılır. Ancak 94 üncü maddenin birinci fıkrasının 6 numaralı bendinin (b) alt bendinde yazılı menkul sermaye iratlarının dağıtılmaması halinde yapılacak vergi tevkifatı; biri beyanname verme süresinde, diğerleri kurumlar vergisinin ikinci ve üçüncü taksitlerinin ödeme süreleri içinde olmak üzere üç eşit taksitte ödenir." denilmektedir. 

             Kurumlar Vergisi Kanunu'nun geçici 23 üncü maddesinin "a" bendinin üçüncü fıkrasında, "Bu kazançların sermayeye ilavesi kar dağıtımı sayılmaz..." hükmü yer almaktadır. Bu durumda, iştirak hisselerinin veya gayrimenkullerin satışından doğan kazançlar ortaklara dağıtılmamış sayılacağından, bu kazançlar üzerinden Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesinin (6/b) numaralı bendine göre yapılacak gelir vergisi tevkifatı, biri beyanname verme süresinde, diğerleri kurumlar vergisinin ikinci ve üçüncü taksitlerinin ödeme süreleri içinde olmak üzere üç eşit taksitte ödenecektir. 

             Tebliğ olunur.