Vergi Mevzuatı  
Resmi Gazete: 12.07.1995 Çarşamba Sayı : 22341(Asıl) Düstur Tertip:5 Cilt:34 Sahife:
Maliye Bakanlığından:  
Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği
Sıra No: 241
  
        Resmi Gazete'nin 2 Haziran 1995 gün ve 22301 sayılı nüshasında yayımlanan 4108 sayılı Kanunun 6 ncı maddesi ile Vergi Usul Kanununun 320 nci maddesinin ikinci fıkrası değiştirilmiştir. Aynı Kanunun 40 ıncı maddesinin (a) bendinde, söz konusu maddenin 01.01.1994 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği belirlenmiştir.

        Söz konusu maddeninin uygulamasına ilişkin esaslar ile 4108 sayılı Kanunun Geçici 1 inci maddesi uyarınca 1994 takvim yılına ilişkin olarak verilmiş bulunan gelir vergisi, kurumlar vergisi ve stopaj beyannamelerinde bu maddeler uyarınca yapılacak düzeltme işlemlerinde uyulacak esaslar aşağıda açıklanmıştır.

        I - KIST AMORTİSMAN UYGULAMASI KAPSAMINA GİREN İKTİSADİ KIYMETLER

        Bilindiği üzere 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 320 nci maddesinin ikinci fıkrası 06.07.1994 tarihli ve 4008 sayılı Kanun'la değiştirilerek amarotismana tabi iktisadi kıymetlerin aktife girdiği hesap döneminde kıst amortisman ayrılması esası getirilmiş ve bu madde uygulamasına ilişkin açıklamalar 234 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yapılmıştı.

        Ancak, söz konusu fıkra hükmü 4108 Sayılı Kanunun 6 ncı maddesi ile, "Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amontisman ayrılamayan süreye isabet eden bakiye değer itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir." şeklinde değiştirilmiştir.

        Bu hükme göre kıst amortisman uygulaması yalnızca işletmelerin aktifinde kayıtlı binek otomobillerine münhasır olup binek otomobilleri dışında kalan amortismana tabi diğer kıymetler için aktife alındıkları yılda tam amortisman ayrılacaktır.

        Diğer taraftan, faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya sair şekillerde işletilmesi olan mükelleflerin bu amaçla kullandıkları binek otomobillerine de kıst amortisman uygulanmıyacaktır.

        Bu hükmün uygulanmasında binek otomobillerine ilişkin olarak işletmenin aktifine alındıkları yılda tam amortisman ayrılabilmesi için;

        a) İşletmenin faaliyet konuları arasında binek otomobillerinin kiralanması veya sair şekillerde işletilmesi,

        b) Binek otomobilinin esas itibarıyla bu amaca tahsis edilmiş olması,

        şartları aranacaktır.

        Örneğin, faaliyet konusu binek otomobillerinin kiralanması olan bir işletmenin aktifine alınıp fiilen şirket yöneticilerinin kullanımına tahsis edilen binek otomobili için aktife alındığı yılda tam yıl amortisman ayrılması mümkün olmayıp kıst amortiman uygulaması yapılacaktır.

        II) 1994 TAKVİM YILI KAZANÇLARINA İLİŞKİN GELİR, KURUMLAR VE STOPAJ BEYANNAMELERİ İLE MUHASEBE KAYITLARINDA YAPILACAK DÜZELTME İŞLEMLERİ

        4108 sayılı Kanunun 40 ıncı maddesinin (a) bendinde yukarıda belirtilen fıkra hükmünün 01.01.1994 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe gireceği açıklanmıştır.

        Buna göre, 1994 yılında aktife alınan ve Vergi Usul Kanunu'nun 320 nci madddesinin 4008 saylı Kanunla değişik ikinci fıkrası uyarınca 1994 yılında kıst amortismana tabi tutulan amortismana tabi iktisadi kıymet amortismanlarının yıllık amortisman tutarlarına tamamlanması icap etmektedir.

        Bu suretle ortaya çıkacak amortisman farkları mükelleflerin 1994 takvim yılı kazançlarına ilişkin gelir, kurumlar ve muhtasar beyannamelerinde gösterdikleri matrahları etkileyeceğinden, mükelleflerin defter kayıtları ile bu döneme ilişkin olarak verilmiş bulunan gelir ve kurumlar vergisi beyannameleri ile muhtasar beyannamelerinde düzeltme yapılması gerekmektedir.

        Ancak, 4108 sayılı Kanunun Resmi Gazete'de yayımlandığı 2 Haziran 1995 tarihi itibariyle mükelleflerin 1994 takvim yılı muhasebe kayıtlarının kapatılmış; şirket genel kurullarının yapılarak, bilanço ve kar zarar tablolarının onanmış; gelir, kurumlar ve muhtasar beyannamelerinin verilmiş olduğu hususlar da gözönünde bulundurularak, düzeltme işlemlerine ilişkin uygulamanın aşağıdaki esaslara göre yapılması Bakanlığımızca uygun görülmüştür.

        1994 takvim yılında aktife alınıp kıst amortismana tabi tutulan iktisadi kıymetlere ilişkin amortisman farkları, prensip olarak 1994 yılı kazançlarıyla ilgilendirilecek ve bu dönem kazançlarına ilişkin olarak tahakkuk eden vergilerde düzeltme yapılacaktır.

        Bununla birlikte, düzletme işlemlerinin gerek mükellefler, gerekse vergi dairelerinde yaratacağı iş yükü dikkate alınarak, dileyen mükelleflerin 1994 yılına ait tahakkuk eden vergilerinde söz konusu amortisman farklarına ilişkin düzeltme yapmak yerine, bu farkları 1995 yılı kazançlarıyla ilgilendirerek gider kaydetmeleri Bakanlığımızca uygun görülmüştür.

        Buna göre, amortisman farklarını 1994 yılıı sonuç hesaplarıyla ilgilendirerek bu döneme ilişkin tahakkuk eden vergilerinde düzeltme yaptırmayı tercih eden mükelleflerce yapılacak işlemler ile bu farkları 1995 yılı giderlerine dahil etmeyi tercih eden mükelleflerin yapacakları işlemler aşağıda açıklanmıştır.

        A) 1994 YILI BEYANNAMELERİNDE DÜZELTME YAPTIRACAK MÜKELLEFLERCE YAPILACAK İŞLEMLER

        1 - Amortisman farklarını 1994 yılı kazançlarından indirmeyi tercih eden mükellefler, bu farkları 1995 yılı kayıtlarında "Birikmiş Amortismanlar Hesabı" na dahil ederek gerekli muhasebe kayıtlarını yapacaklar ve bu farkları 1994 yılı ticari karından indirmek suretiyle düzenleyecekleri bu yıla ait düzeltme beyannamelerini bağlı bulundukları vergi dairesine vereceklerdir.

        Mükellefler, 1994 takvim yılı kazançları için 4108 sayılı Kanunun 6 ve 32 nci maddelerinin uygulanması nedeniyle verecekleri düzeltme beyannamelerine vergi matrahlarında meydana gelen değişikliği izah eden bir tablo ekleyeceklerdir.

        Düzeltme kayıtları 1995 yılı defterlerinde yapılacak, ayrıca 1994 yılına ilişkin defterlere herhangi bir kayıt yapılmayacaktır.

        Tek düzen muhasebe sistemini uygulayan mükelleflerin yapacakları kayıtlara ilişkin örnekler aşağıda verilmiştir. Düzeltme kayıtlarında kullanılan hesaplar örnek olarak verilmiş olup, mükellefler aynı sonucu sağlamak kaydıyla, düzeltme kayıtlarını kendi hesap planlarına göre diledikleri hesaplarda yapabileceklerdir.

        ÖRNEK 1:
        Gerçek usulde gelir vergisine tabi olan ve bilonço usulüne göre defter tutan mükellef (A) 1994 Kasım ayı içinde 480.000.000.- TL. bedelle satın aldığı makina için % 25 amortisman nisbeti uygulayarak (480.000.000. X % 25) =120.000.000.TL. amortisman hesaplanmış ve bu tutarın iki aylık döneme isabet eden (120.000.000.- X 2/12) = 20.000.000.- TL. amortismanı 1994 yılı giderleri arasına dahil etmiştir.

        Bu durumda (120.000.000. - 20.000.000.) = 100.000.000.- TL. Amortisman farkına ilişkin olarak mükellefin 1995 takvim yılı defterlerinde aşağıdaki kayıt yapılacaktır.

   --------------------------- / ----------------------------------.
        681 Önceki Dönem Gider ve Zararları 100.000.000.-

        257 Birikmiş Amortismanlar        100.000.000.-
   --------------------------- /  ---------------------------------.

        Söz konusu mükellef, amortisman farklarını 1994 takvim yılı kazançlarına ilişkin olarak daha önce vermiş olduğu beyannamede gösterdiği matrahtan indirerek, düzenleyeceği gelir vergisi beyannamesini bağlı bulunduğu vergi dairesine vererek düzeltme talebinde bulunacak ve vergi dairesince gerekli düzeltme işlemleri yapılacaktır.

        Bu düzletme sonucunda mükellefin tahakkuk etmiş vergilerinde meydana gelen azalma, işletme ile ilgili bulunmadığından buna ilişkin bir muhasabe kaydı yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

        Diğer taraftan, yukarıda yer alan muhasebe kaydı ile önceki dönem giderleri hesabına kaydedilen 100.000.000.- TL. kanunen kabul edilmeyen gider mahiyetinde olacağından, 1995 takvim yılı kazançlarından indirilemeyecektir.

        ÖRNEK 2:
        (B) Ltd. Şti.'nin 1994 takvim yılı kazancına ilişkin bilgiler ile bu kazanç üzerinden hesaplanan kurumlar vergisi,  gelir vergisi tevkifatı ve fon tutarları aşağıdaki gibidir.

            Kurum Kazancı                            : 500.000.000.- TL.
            Kanunen Kabul Edilmeyen Giderler (+)     : 100.000.000.- TL.
                                                      ------------------
            Kurumlar Vergisi Matrahı                 : 600.000.000.- TL.
            Hesaplanan Kurumlar Vergisi (% 25)       : 150.000.000.- TL.

            Gelir Vergisi Tevkifat Matrahının Hesaplanması

            Kurumlar Vergisi Matrahı                 : 600.000.000.- TL.
            Kurumlar Vergisi (-)                     : 150.000.000.- TL.

            Gelir Vergisi Tevkifat Matrahı           : 450.000.000.- TL.

            Gelir Vergisi Tevkifatı (% 20)           :  90.000.000.- TL.
            Fon Payı                (% 10)           :   9.000.000.- TL.
            Geçici Vergi            (% 70)           : 105.000.000.- TL.

        Şirket 18.07.1994 tarihinde 600.000.000.- TL. bedelle satın aldığı sabit kıymet için % 25 amortisman nisbeti üzerinden hesapladığı 150.000.000.- TL. amortismanın Temmuz-Aralık dönemine isabat eden 75.000.000.- TL.'sının 1994 yılı giderlerine dahil etmiştir.

        Bu durumda, Şirketin 1994 yılında giderlerine dahil edemediği 75.000.000.TL. amortisman farkı düzeltme beyannamesinde matrahtan indirilerek, bu döneme ilişkin vergi ve fonlar aşağıdaki şekilde düzeltilecek ve bu düzeltmeye göre 1995 yılı defterlerine aşağıdaki kayıtlar yapılacaktır.

           Kurumlar Vergisi Matrahı            :525.000.000.- TL.
           Kurumlar Vergisi (% 25)             :131.250.000.- TL.

           Gelir Vergisi Tevkifat Matrahı      :393.750.000.- TL.

           Gelir Vergisi Tevkifatı (% 20)      : 78.750.000.- TL.
           Fon Payı                (% 10)      :  7.875.000.- TL.
           Geçici Vergi            (% 70)      : 91.875.000.- TL.

    --------------------------- / ----------------------------------.
    681 Önceki Dönem Gider ve Zararları  75.000.000.-

        257 Birikmiş Amortismanlar 75.000.000.-
    ---------------------------- / ---------------------------------.

    ---------------------------- / ---------------------------------.
    23 Diğer Alacaklar  31.175.000.-

        671 Önceki Dönem Gelir ve Karları 31.175.000.-
    ----------------------------- / --------------------------------.

        Vergi dairesine verilen düzeltme beyannamesine göre yapılan düzeltme işlemleri ile söz konusu amortisman farkları 1994 takvim yılı kazançlarının tesbitinde gider olarak dikkate alınmış olacağından, mükerrer indirime yol açılmaması için 1995 yılı kayıtlarında "Önceki Dönem Gider ve Zararları Hesabı"na kaydolunan bu farkların 1995 yılı kurumlar vergisi matrahının hesaplanması sırasında kanunen kabul edilmiyen gider olarak dönem ticari karına eklenmesi gerekecektir.

        2 - 1994 yılı içinde aktife alınıp bu döneme ilişkin olarak kıst amortismana tabi tutulan kıymetlerin 1995 yılında amortisman farklarına ilişkin defter kayıtlarında düzeltme yapılmadan önce satılması halinde de 1994 yılına ilişkin vergi beyannameleriyle ilgili düzeltme talebinde bulunulabilecektir. Ancak bu şekilde düzeltme ve vergi iadesine konu edilen amortisman farklarının 1995 yılı hasılatına eklenmesi zorunludur.

        ÖRNEK 3:
        Yukarıdaki örnek 1'de yer alan sabit kıymet, 1995 yılı Şubat ayında 460 milyon TL. bedelle satılmış ve bu satışla ilgili olarak aşağıdaki muhasebe kaydı yapılmıştır.

   ------------------------------  / ---------------------------.
   100 - Kasa                         460.000.000.-
   257 - Birikmiş Amortismanlar        20.000.000.-

           25 - Maddi Duran Varlıklar              480.000.000.-
   ------------------------------  / ----------------------------.

        Mükellef, 15.07.1995 tarihinde bağlı bulunduğu vergi dairesine düzeltme beyannamesi vererek 1994 takvim yılı kazançlarına ilişkin olarak daha önce beyan ettiği Kurumlar Vergisi matrahından 100.000.000 TL. amortisman farkını indirmiş ve buna bağlı olarak gerekli düzeltme işlemleri Vergi Dairesince yapılmıştır.

        Söz konusu mükellef, bu işlemlere ilişkin olarak yukarıdaki örnekte belirtilen kaydı yaptıktan sonra şu kaydı da yapacaktır.

   ------------------------------  / -------------------------------.
   257 - Birikmiş Amortismanlar       100.000.000.-

            690 - Dönem Karı veya Zararı           100.000.000.-
            (Satılan Demirbaş Amortismanının
              Satış Karına İlavesi)
   ------------------------------ /  -------------------------------.

        3 - Amortisman farkları yanında, 4108 sayılı Kanunla, Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen Geçici 23 ve 24 üncü maddelerdeki istisnalar ile düşük oranlı vergi tevkifatından yararlanacak Kurumlar Vergisi mükelleflerince verilecek düzeltme beyannamelerinde yukarıdaki açıklamalardan başka, 51 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğindeki açıklamaların da dikkate alınması gerekmektedir.

        4 - Vergi Dairelerince, düzeltme işlemlerinin yapılması için inceleme raporu veya yeminli mali müşavir tasdik raporu aranmayacaktır. Ancak, düzeltme beyannameleri 4108 sayılı Kanunun yukarıda belirtilen maddelerinin uygulanması dışında kalan hususlara bağlı düzeltmeleri de ihtiva ettiği takdirde, düzeltme talebinin 4108 sayılı Kanunun 6 ve 32 nci maddeleri gereğince yapılacaklar dışındaki kısmı açısından genel hükümlere göre işlem yapılacaktır.

        B) AMORTİSMAN FARKLARININ 1995 YILI GİDERLERİNE DAHİL EDİLMESİ HALİNDE YAPILACAK İŞLEM VE KAYITLAR

        1 - Yukarıda belirtildiği üzere, 06.07.1994 - 31.12.1994 tarihleri arasında işletmelerin aktifine giren ve 1994 takvim yılında kıst amortismana tabi tutulan amortismana tabi iktisadi kıymetlere ilişkin amortisman farkları için 1994 takvim yılı kazançlarına ilişkin gelir, kurumlar ve muhtasar beyannamelerinde düzeltme talep etmeyen mükelleflerin söz konusu farkları 1995 yılında gider kaydetmeleri Bakanlığımızca uygun görülmüştür.

        Ancak, bu tercih hakkı yalnızca 1995 yılı için geçerli olup, amortisman farklarını 1995 yılında gider kaydetmeyen ve 1994 yılı kazançlarına ilişkin düzeltme beyannamesi de vermeyen mükelleflerin söz konusu farkları 1996 ve takibeden yıllarda gider kaydetmeleri halinde, bu tutarlar kanunen kabul edilmeyen gider addolunacaktır.

        2 - Amortisman farklarını 1995 yılı matrahlarından indirmeyi tercih eden mükellefler, 1994 takvim yılı kazançlarına ilişkin olarak düzeltme beyannamesi vermeyecekler, ancak bu hususu en geç 31.12.1995 tarihine kadar bağlı bulundukları vergi dairelerine bir dilekçe ile bildirecekler ve bu süre içinde 1995 yılı defterlerinde amortisman farklarına ilişkin muhasebe kayıtlarını yapacaklardır.

        Bu süre içinde dilekçe veya düzeltme beyannamesi vermeyen mükellefler, 1994 yılı matrahlarında düzeltme yapmayı tercih etmiş addolunacaklardır. 

        ÖRNEK 4:
        Yukarıda yer alan Örnek 2'de mükellef, amortisman farkları için 1994 yılı kazançlarına ilişkin beyannamelerinde düzeltme yaptırmak istemediğini vergi dairesine verdiği dilekçe ile bildirmiştir. Mükellefin 1995 yılında yapacağı muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

   ---------------------------  /  ----------------------------------.
   796 Amortismanlar ve Tükenme Payları   75.000.000.-

               257 Birikmiş Amortismanlar           75.000.000.-
  ----------------------------  /  -----------------------------------.

        3 - 1994 yılında kıst amortisman uygulaması nedeniyle ayrılamayan amortisman farkları için 1994 takvim yılı beyannamelerinde düzeltme yaptırmak yerine bu tutarları 1995 takvim yılında gider kaydetmeyi tercih eden mükellefler, bahis konusu amortismana tabi iktisadi kıymetler için 1995 takvim yılında yapılacak yeniden değerleme sırasında 1995 yılında gider kaydedilen 1994 yılına ilişkin amortisman farklarını da 1994 yılında giderleştirilen kıst amortismanla birlikte 1995 yılı için belirlenecek yeniden değerleme oranına göre değerlemeye tabi tutacaklardır.

        ÖRNEK 5:         
        Yukarıdaki örnek 1'de yer alan sabit kıymetle ilgili olarak 1995 hesap dönemi sonunda yapılacak yeniden değerleme sırasında, yeniden değerleme işlemleri aşağıdaki şekilde olacaktır.

        (Hesaplamalar sırasında 1995 hesap dönemine ilişkin yeniden değerleme oranının % 50 olacağı varsayılmıştır. )

   Y. Değ. Öncesi Kayıtlı Değer                : 480.000.000.-
   Y. Değ. Öncesi Birikmiş Amortismanlar       : 120.000.000.-
   Değ. Öncesi Net Bilanço Aktif Değeri        : 360.000.000.-

   Y. Değ. Sonrası Kayıtlı Değer               : 720.000.000.-
   Y. Değ. Sonrası Birikmiş Amortisman         : 180.000.000.-

   Y. Değ. Sonrası Net Bilanço Aktif Değeri    : 540.000.000.-
   Değer Artış Fonu                            : 180.000.000.-

   1995 Yılı İçin Ayrılacak Amortisman         : 180.000.000.-
        (720.000.000 X % 25)

        4 - Amortisman farklarını 1995 yılı giderlerine dahil etmek istemeyen, ancak bu farklara ilişkin düzeltme beyannamesini 31.12.1995 tarihine kadar vermeyen ve bu farklara ilişkin muhasebe düzeltme kayıtlarını yapmayan mükellefler de, 1995 yılı sonunda yapacakları yeniden değerleme sırasında Vergi Usul Kanununun 320 nci maddesi gereğince bu farkları fiilen ayrılmış kabul ederek işlem yapacaklardır.

        Tebliğ olunur.