SMMM Mevzuatı

 

Resmi Gazete: 12.08.2004 Perşembe Sayı: 25551

Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumundan;

 

Muhasebe Uygulama Yönetmeliğine İlişkin 18 Sayılı Tebliğ

(Vergilerin Muhasebeleştirilmesi Standardı)

 

 

Amaç ve kapsam

Madde 1- Bu Tebliğin amacı, banka gelirleri üzerinden hesaplanan vergilerin muhasebeleştirilmesine ilişkin esas ve usullerin belirlenmesidir.

Hukuki dayanak

Madde 2- Bu Tebliğ, 4389 sayılı Bankalar Kanununun 3 üncü maddesinin (11) numaralı fıkrası ile 13 üncü maddesi ve Muhasebe Uygulama Yönetmeliği hükümleri uyarınca düzenlenmiştir.

Tanımlar

Madde 3- Bu Tebliğde yer alan;

Ticari kâr; vergiden önceki dönem kârını,

Ticari zarar; vergiden önceki dönem zararını,

Mali kâr; vergi mevzuatı uyarınca tespit edilen vergiye esas kârı,

Mali zarar; vergi mevzuatı uyarınca tespit edilen zararı,

Cari dönem vergisi; dönem mali kârı (zararı) üzerinden ödenecek (geri kazanılabilecek) vergi tutarını,

Ertelenmiş vergi aktifi; indirilebilir geçici farklar ve mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarının sonraki dönemlere taşınması sebebiyle gelecek dönemlerde geri kazanılabilir vergi tutarını,

Ertelenmiş vergi pasifi; vergilendirilebilir geçici farklar sebebiyle takip eden dönemlerde ödenecek vergi tutarını,

Geçici fark; bir varlığın veya yükümlülüğün defter değeri ile vergi mevzuatı uyarınca belirlenen vergiye esas değeri arasındaki farkı,

Vergilendirilebilir geçici fark; bir varlığın veya yükümlülüğün defter değeri ile vergi mevzuatı uyarınca belirlenen vergiye esas değeri arasında ortaya çıkan ve sonraki dönemlerde mali kâr/zararın hesabında dikkate alınacak tutarları,

İndirilebilir geçici fark; bir varlığın veya yükümlülüğün defter değeri ile vergi mevzuatı uyarınca belirlenen vergiye esas değeri arasında ortaya çıkan ve sonraki dönemlerde mali kâr/zararın hesabında indirim kalemi olarak dikkate alınacak tutarları

ifade eder.

Cari dönem vergilerinin muhasebeleştirilmesi

Madde 4- Cari dönem ve önceki dönemlere ilişkin vergiler ödenmelerine kadar yükümlülük olarak kaydedilir. Cari dönem ve önceki dönem vergi borçlarına mahsuben yapılan ödemelerin, söz konusu dönemlere ilişkin vergi borcu tutarını aşması durumunda aşım tutarı aktifleştirilir.

Cari döneme ait olan ve sonraki dönemlerde ödenmesi gereken vergiden indirim sağlayacak şekilde ileriye taşınabilen bir mali zarardan sağlanabilecek vergi indirimi, bu Tebliğin ertelenmiş vergi aktiflerinin muhasebeleştirilmesi ve indirilebilir geçici farklar ve sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarının değerlendirilmesine ilişkin maddelerinde belirtilen koşulların yerine getirilmesine bağlı olarak söz konusu mali zararın gerçekleştiği dönemde aktifleştirilir.

Ertelenmiş vergi aktiflerinin muhasebeleştirilmesi

Madde 5- Bankalar, indirilebilir geçici farklar ve mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarının sonraki dönemlere taşınan bakiyeleri üzerinden, bu tutarların vergi mevzuatı uyarınca sonraki dönemlerde indirilebileceği mali kâr elde edilmesi mümkün görüldüğü müddetçe ertelenmiş vergi aktifi oluşturabilirler.

Ancak, Banka Birleşme ve Devirleri ile Bankalarca İktisap Edilen Ortaklıkların Muhasebeleştirilmesi Standardı kapsamında muhasebeleştirilen negatif şerefiyeden veya birleşme niteliğinde olmayan ve gerçekleştikleri tarihte ticari ve mali kâr/zararı etkilemeyen işlemlerden doğan varlık veya yükümlülüklerin ilk defa kayda alınmasından kaynaklanan indirilebilir geçici farklar üzerinden ertelenmiş vergi aktifi oluşturulamaz.

İndirilebilir geçici farklar,

a) Ayrıldıkları dönemde ticari kârdan düşülen ancak, ödendiklerinde mali kârdan düşülen kıdem tazminatı gibi gider karşılıkları,

b) Gerçekleştikleri dönemde ticari kâr/zarara yansıtılan ancak, vergi mevzuatı uyarınca sonraki dönemlerde mali kârdan düşülebilen giderler,

c) Ticari kâr/zarara yansıtılan amortisman giderinin, mali kâr/zarara yansıtılan amortisman giderinden fazla olması,

d) Ticari kâr/zarar ve mali kâr/zararın hesaplanmasında farklı esaslara göre değerlemeye tabi tutulan varlıkların ticari kâr/zararın tespitine esas olan kayıtlı değerinin, vergi değerinden daha düşük olması

gibi hususlardan kaynaklanır.

Geçmiş dönemlerde üzerinden ertelenmiş vergi aktifi hesaplanmayan indirilebilir geçici farklar ve sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnaları, bu Tebliğin indirilebilir geçici farklar ve sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarının değerlendirilmesine ilişkin maddesinde belirtilen hususlar dikkate alınarak, bunların geri kazanılmasına imkan verecek mali kâr elde edilmesinin mümkün görülmesi halinde takip eden dönemlerde mali tablolara yansıtılabilir.

Geçici farkların makul bir süre zarfında kapanması ve vergi mevzuatı uyarınca sonraki dönemlerde bu tutarların indirilebileceği mali kâr elde edilmesi mümkün görüldüğü müddetçe iştirak, bağlı ortaklık ve birlikte kontrol edilen ortaklıklardaki yatırımlardan kaynaklanan indirilebilir geçici farklar için ertelenmiş vergi aktifi oluşturulabilir.

İndirilebilir geçici farklar ve sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarının değerlendirilmesi

Madde 6- İndirilebilir geçici farklar ve sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarından yararlanılabilecek düzeyde mali kârın oluşması muhtemel olduğu ölçüde ertelenmiş vergi aktifi oluşturulabilir. İndirilebilir geçici farklar veya sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarının bir kısmından faydalanmaya yetecek mali kârın oluşmasının muhtemel görülmesi halinde, sadece kullanılabilecek kısma ilişkin ertelenmiş vergi aktifi oluşturulur.

İndirilebilir geçici farklar ve sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarına ilişkin olarak aşağıda belirtilen hususların dikkate alınması gerekmektedir.

1. İndirilebilir ve vergilendirilebilir geçici farkları olan bankalarda, yeterli vergilendirilebilir bir geçici fark bulunması ve bu farkların aşağıda belirtilen dönemlerde kapanması halinde, indirilebilir geçici farklardan faydalanmaya yetecek kadar mali kârın oluşacağı muhtemel kabul edilir.

a) İndirilebilir geçici farkların kapanması beklenen dönemle aynı dönem.

b) Ertelenmiş vergi aktifinden kaynaklanan mali zararın ileriye taşınabileceği dönemler.

Yeterli vergilendirilebilir geçici farkın olmadığı durumda ise, aşağıda belirtilen koşulların varlığı halinde indirilebilir geçici farklardan faydalanmaya yetecek kadar mali kârın oluşacağı muhtemel kabul edilir.

a) İndirilebilir geçici farkın kapanmasının beklendiği veya ertelenmiş vergi aktifinden kaynaklanan bir mali zararın ileriye doğru taşınabildiği dönemlerde yeterli mali kâra sahip olunmasının kuvvetle muhtemel olması.

Gelecek dönemlerde yeterli mali kârın oluşup oluşmayacağının değerlendirilmesinde, gelecek dönemlerde ortaya çıkması beklenen indirilebilir geçici farklardan kaynaklanan vergilendirilebilir tutar dikkate alınmaz.

b) Bankanın, uygun dönemlerde mali kâr yaratmayı sağlayacak vergi planlama olanaklarının bulunması.

Vergi planlaması, bir bankanın mali zararını veya vergi indirim ve istisnalarını ileri taşıyabileceği son tarihten önceki bir dönemde, vergilendirilebilir gelir yaratmak veya vergilendirilebilir gelirini artırmak için yapacağı faaliyetlerdir. Aşağıda belirtilen işlemler, vergi planlaması faaliyetlerine örnek verilebilir.

a) Mali kârdan yapılabilecek belirli indirimlere ilişkin hakları ertelemek,

b) Değeri artan ancak vergi değeri bu tür değer artışlarını yansıtacak şekilde düzeltilmeyen varlık satmak ve geri kiralamak,

c) Vergilendirilebilir gelir yaratmayan bir varlık satmak ve vergilendirilebilir gelir yaratan diğer bir varlık satın almak.

2. Sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarından yararlanılabilecek düzeyde bir mali kârın gerçekleşme olasılığının değerlendirilmesinde aşağıda belirtilen hususlar dikkate alınır.

a) Bankanın, taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarından yararlanılabilecek düzeyde mali kâr yaratacak vergilendirilebilir geçici farklara sahip olması,

b) Bankanın, taşınan mali zararlar veya vergi indirim ve istisnalarının kullanım süreleri dolmadan önce mali kâra sahip olma olasılığı,

c) Taşınan mali zararların nedenlerinin belirlenebilir olması ve bunların tekrarlanma olasılığı,

d) Bankanın, taşınan mali zararlar veya vergi indirim ve istisnalarının kullanılabileceği dönemde mali kâr yaratacak vergi planlaması yapmasının mümkün bulunması.

Taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarından yararlanılabilecek düzeyde mali kâr elde edilmesinin öngörülememesi halinde ertelenmiş vergi aktifi oluşturulmaz.

Önceki dönemi zararla sonuçlandırmış olan bankalar, sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnalarından faydalanmaya yetecek tutarda mali kârın oluşacağı konusunda ikna edici bir kanıt sunabilmeleri veya yeterli vergilendirilebilir geçici farklarının bulunması halinde, sonraki dönemlere taşınan mali zararlar ile vergi indirim ve istisnaları üzerinden ertelenmiş vergi aktifi oluşturabilir. Bu bankalar, ertelenmiş vergi aktiflerinin vergi mevzuatında öngörülen sürede itfa edilebileceğini gösterir detaylı iş planları hazırlamak zorundadırlar. İş planı, güvenilir verilerin ve tutarlı varsayımların kullanıldığı, gelecekteki kârlılığı makul bir şekilde tahmin edebilen uygun ve kabul edilebilir bir öngörü modeline dayanmalı, bankanın önceki beş yıllık döneme ilişkin kârlılık göstergeleri ile mevcut sektörel pazar payını da dikkate almalı ve tahmin edilen gelecek yıllar kârının elde edileceği faaliyet alanlarını ekonomide ve sektörde beklenen gelişmelerle ilişkilendirmek suretiyle vermelidir. İş planının hazırlanmasında muhasebenin temel ilkelerine uygun yöntemler kullanılmalıdır.

Söz konusu iş planları çerçevesinde sonraki dönemlere taşınan mali zararlar veya vergi indirim ve istisnalarının sadece bir kısmından faydalanmaya yetecek mali kârın oluşmasının kuvvetle muhtemel görülmesi halinde, bu mali zararlar veya vergi indirim ve istisnalarının ancak kullanılabilecek kısımları üzerinden ertelenmiş vergi aktifi oluşturulabilir.

Ertelenmiş vergi pasiflerinin muhasebeleştirilmesi

Madde 7- Bankalar, bütün vergilendirilebilir geçici farklar için ertelenmiş vergi pasifi oluşturur. Ancak, amortismanı vergi matrahından indirilemeyen şerefiyeden veya birleşme niteliğinde olmayan ve işlem tarihinde ticari ve mali kâr/zararı etkilemeyen varlık veya yükümlülüklerin ilk defa kayda alınmasından kaynaklanan vergilendirilebilir geçici farklar için ertelenmiş vergi pasifi oluşturulmaz.

Bankalar, iştirak, bağlı ortaklık ve birlikte kontrol edilen ortaklıklarındaki yatırımlarından kaynaklanan bütün vergilendirilebilir geçici farklar için de ertelenmiş vergi pasifi oluşturur. Ancak, ana ortakların geçici farkların kapanma zamanını etkileyebilmesi veya geçici farkların gelecek dönemlerde kapanmasının muhtemel olmaması halinde ertelenmiş vergi pasifi oluşturulmaz. Bir ana ortaklığın, bağlı ortaklığının temettü politikasını kontrol ettiği durumda ana ortaklığın söz konusu bağlı ortaklıktaki yatırımla ilgili geçici farkların kapanma zamanını kontrol edebildiği kabul edilir.

Vergilendirilebilir geçici farklar;

a) Ticari kâr/zararın hesaplanmasında dikkate alınan faiz ve benzeri gelirlerin, mali kâr/zarara tahsil edildiklerinde dahil edilmesi,

b) Ticari kâr/zarara yansıtılan amortisman giderinin, mali kâr/zarara yansıtılan amortisman giderinden düşük olması,

c) Aktifleştirilen giderlerin, ticari kârın tespitinde sonraki dönemler süresince amortismana tabi tutulmak suretiyle dikkate alınması ancak, oluştuğu dönemdeki mali kârın tespitinde indirim konusu yapılması,

d) İktisap şeklindeki bir birleşmenin maliyetinin, elde edilen varlık ve yükümlülüklere, rayiç değerleri esas alınarak dağıtılması, ancak bu dağıtımın vergilendirme bakımından yapılmaması

gibi hususlardan kaynaklanır.

Cari ve ertelenmiş vergilerin ölçülmesi

Madde 8- Cari dönemin ve önceki dönemlerin cari döneme ilişkin vergi aktif ve pasifleri, yürürlükteki vergi düzenlemeleri uyarınca geçerli bulunan vergi oranları üzerinden hesaplanır. Ertelenmiş vergi aktif ve pasifleri, yürürlükte bulunan veya vergi aktifinin veya pasifinin gerçekleşeceği dönemde uygulanması beklenen vergi oranları üzerinden hesaplanır.

Mali kâra dilimler itibarıyla farklı oranlar uygulanması halinde, ortalama vergi oranı kullanılmak suretiyle hesaplama yapılır.

Ertelenmiş vergi aktif ve pasifleri reeskonta tabi tutulamaz.

Ertelenmiş vergi aktifleri her bir bilanço dönemi itibarıyla değerlemeye tabi tutulur. Üzerinden ertelenmiş vergi aktifi hesaplanan tutarların bir bölümünün veya tamamının kullanılmasına imkan sağlayacak düzeyde mali kâr elde edilmesinin mümkün bulunmaması halinde, ertelenmiş vergi aktifleri için değer düşüş karşılığı ayrılması zorunludur. Bu tür karşılıklar cari dönem kâr/zararına yansıtılır. Sonraki dönemlerde yeterli mali kâr elde edilmesinin mümkün olması halinde, değer düşüş karşılıkları iptal edilerek cari dönem kâr/zararı ile ilişkilendirilir.

Geçici farklar, ilgili varlığın kayıtlı değeri esas alınarak belirlenir. Varlığın iskonto edilmiş değer üzerinden kayıtlarda izlendiği durumlarda da bu ilke geçerlidir.

Cari ve ertelenmiş vergilerin mali tablolara yansıtılması

Madde 9- Aynı veya farklı bir dönemde doğrudan özkaynak ile ilişkilendirilen veya iktisap şeklinde bir birleşme haricinde bir işlemden kaynaklanan cari ve ertelenmiş vergiler, gelir veya gider olarak dönem kâr/zararına intikal ettirilir.

Cari veya ertelenmiş vergiler, aynı veya farklı bir dönemde doğrudan özkaynaklar ile ilişkilendirilen varlıklarla ilgili ise özkaynaklar hesap grubuyla ilişkilendirilir ve bu grupta yer alan ilgili hesaplarla netleştirilir.

Ertelenmiş vergi aktif ve pasifleri netleştirilmek suretiyle mali tablolara yansıtılır. Ancak konsolide mali tablolarda konsolidasyona tabi farklı bağlı ortaklıklardan kaynaklanan ertelenmiş vergi aktif ve pasifleri netleştirilmez.

Açıklama ve dipnotlar

Madde 10- Bankalar, cari ve ertelenmiş vergilere ilişkin aşağıda belirtilen hususlara açıklama ve dipnotlarında yer vermekle yükümlüdürler:

a) Cari dönem vergi aktif ve pasifi,

b) Cari dönem vergi gelir ve gideri,

c) Ertelenmiş vergi aktif ve pasifi,

d) Ertelenmiş vergi gelir ve gideri,

e) Geçici farkların oluşmasından veya kapanmasından kaynaklanan ertelenmiş vergi gelir veya gider tutarları,

f) Önceki dönemlerde üzerinden ertelenmiş vergi aktifi hesaplanmamış ve bilançoya yansıtılmamış indirilebilir geçici farklar ile varsa geçerliliklerinin son bulduğu tarih, mali zararlar ve vergi indirim ve istisnaları,

g) Ertelenmiş vergiler için ayrılan değer düşüş karşılıkları ile değer düşüş karşılıklarının iptal edilmesinden kaynaklanan ertelenmiş vergi aktifleri,

h) Geçici fark, mali zarar ve vergi indirim ve istisnaları itibarıyla, bilançoya yansıtılan ertelenmiş vergi aktif ve pasifleri ile gelir tablosuna yansıtılan ertelenmiş vergi gelir ve gider tutarları.

Yürürlük

Madde 11- Bu Tebliğ 1/7/2004 tarihinden geçerli olmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girer.

Yürütme

Madde 12- Bu Tebliğ hükümlerini Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumu yürütür.